审计人员的审计判断最终要表现为一定的成果。这一成果的具体形式就是审计判断绩效。良好的审计判断绩效不仅是高质量审计工作的基础和源泉，还是审计人员和会计师事务所积极追求的目标。同时，审计判断绩效也是衡量审计判断质量和审计工作效率、确定审计人员责任的基础。因此，研究审计判断绩效的影响因素以及审计判断绩效的评价问题就显得十分必要了。
一、审计判断绩效及绩效函数
(一)审计判断绩效的涵义
什么是审计判断绩效(AuditJudgmentPerformance)?最为典型的当属Libby(1995)对审计判断绩效的定义，他认为：审计判断绩效是审计判断与一定的判断标准相符。显然，此定义是对一个好的判断绩效的定义，并不是对审计判断绩效的一般定义，因为审计判断绩效可能好，也可能差。笔者认为，审计判断绩效是审计判断结果与一定的标准的相符程度。这里所说的标准包括效果性和效率性两个方面，一个绩效好的审计判断要同时满足审计效果和审计效率两方面的要求，既要有质量上的保证成本，又不能过高。修正后的审计判断绩效的定义是符合一般的业绩定义的精神的，是以审计判断的效果性或效率性作为指标或标准来界定审计判断绩效的。然而，在审计实践中，审计判断的效果性和效率性是比较难于确定的，从而也就导致了审计判断绩效的计量是比较困难的。
(二)审计判断绩效函数
在以往的研究中，涉及最多的是审计判断绩效的影响因素问题。比较有代表性的是Einhorn和Hogarth(1981a)以及Libby(1983)提出的等式(1)表示的审计判断绩效及其影响因素函数：
绩效=f(能力，知识，激励，环境)(1)
从等式(1)可以看出，他们认为审计判断绩效受审计人员的能力、知识、激励和环境因素的影响。此后，一些学者进一步研究了知识与绩效及其它影响因素的关系。Bonner(1990)研究了经验和审计判断绩效之间的关系，Frederick(1991)研究了经验和知识之间的关系，Bonner和Lewis(1990)研究了知识和能力与绩效之间的关系。Libby(1995)指出，由于知识被其他三个因素及经验决定，因而绩效与四个影响要素之间的关系是复杂的。知识与其他影响因素的关系可以用以下公式表示：
知识=g(能力，经验，激励，环境)(2)
以此公式为基础，Libby(1995)构建了知识与绩效及其它影响因素的模型，具体模型如图1所示。这一模型被认为是比较完善的模型。大量的研究都是以此模型和审计判断绩效函数为基础的。在上述两个公式中的环境因素都包括了任务的因素。
笔者认为，等式(1)和知识的前因和后果模型基本上勾勒出了审计判断绩效及其影响因素的框架，也与Campbell(1990，1993，1996)提出的绩效行为理论基本上是一致的。但我们也认为Einhorn和Hogarth(1981)、Libby(1983)的绩效函数存在着一些缺陷，主要表现在以下三个方面：一是绩效的影响因素缺乏系统性和脉络，比较零散；二是有些绩效影响因素不恰当；三是对环境因素理解得太窄。从已有的研究来看，大部分集中在第一个因素，对后三个因素，尤其是环境因素研究比较少。
二、审计判断绩效的主体因素
根据认知心理学的观点，审计判断过程可以看作是一个心理过程，因此，审计人员是影响审计判断绩效最为直接的因素。任何一个审计判断的都是针对一定的任务(客体)的判断，因此，审计判断任务就构成了影响审计判断绩效的又一个因素。根据系统论的观点，我们可以把审计人员判断看作一个由审计人员和审计判断任务系统构成的系统。由于系统与其环境之间存在着相互作用的关系，因此，审计判断环境同样会影响审计判断绩效。根据以上论述可以看出，审计判断绩效是审计人员、审计任务和审计环境的函数。审计人员因素也称为审计主体因素，是指由审计人员拥有的并带到工作中去的因素；审计任务因素是指需要审计人员作出审计判断的项目；审计环境因素也称系统因素，是指与审计判断绩效有关的所有的审计判断主体、审计判断项目之外的因素，它们不受审计判断主体的影响。据此，审计判断绩效函数可以表示如图。(图见11期杂志)
根据以上我们对主体因素的界定，影响审计判断的因素是多方面的。Einhorn与Hogarth(1981)、Libby(1983)的绩效函数中的前两个因素知识和能力属于主体因素。但用这两个因素概括影响审计判断绩效的主体因素是不全面的，需要进一步研究。我们认为，审计判断主体因素应包括：性格、陈述性知识、智力技能或经验、努力程度。
(一)性格
性格是个人在现实态度和行为方式中表现出来的稳定的心理特征，是具有核心意义的人格心理特征，是在现实社会生活中，由于客观事物对人的影响以及人对影响的反应而形成的一定的态度体系和与之相应的行为方式。性格最能表征一个人的个性差异。因此，它同样能够表征个体判断绩效方面的差异。许多心理学家从不同的角度对性格进行了分类。如A·培因和T·查理按照理智、意志和情绪哪一种在性格结构中占优势来把性格分为理智型、意志型和情绪型三种。H·A·威特金按照两种对立的信息加工方式把人分为依从型和独立型。
在经济学中，根据人们对风险的态度把人分为风险偏好型、风险中立型和风险厌恶型三种。审计人员在做出审计判断的过程中，不可避免地要承担判断错误的风险，但承担的风险的大小在相当程度上取决于审计人员对待风险的态度。如果一个风险偏好者进行审计判断，其判断结果往往具有很高的风险性，从而进一步把其本身、会计师事务所以及会计信息的使用者置于高风险的境地。风险厌恶者在进行审计判断过程中往往会设法使审计风险降到最低，从而导致审计成本上升、效率下降。应该说以上两者的审计判断绩效都不好，但就两者比较而言，后者的审计判断绩效强于前者。因此，我们认为风险中立者，或者考虑审计效率的风险厌恶者，具有取得良好审计判断绩效的基本素质。
(二)知识、技能、经验、记忆
一般来说，知识是人们在改造世界的实践中所获得的认识和经验的总和。但对个体来说，知识是指储存在记忆中的信息。显然，这里所说的知识是指个体已经获得的知识。认知心理学家安德森认为，人类的知识有两种：一种是陈述性知识；另一种是程序性知识。陈述性知识是由人们所知道的事实组成，这些知识一般可以用语言进行交流，它可以采取抽象和意象的形式；程序性知识是指人们所知道的如何去作的技能，此类知识很难用语言表达。比如，许多人都会骑自行车，但却讲不清这种知识；许多人能流利地说本族的语言，但却说不清语法规则。在审计判断过程也是如此，有经验的审计人员虽然做出了正确的判断，但却说不清审计判断是如何做出的。因此，程序性知识也就是智力技能，即完成各种智力程序的能力。显然，程序性知识是长期实践逐步积累形成的。审计人员进行审计判断，这两方面的知识都是不可或缺的，审计判断是一项专业性比较强的工作，审计人
员从事此项工作必须具备一定的专业知识，无论在哪个国家，要成为胜任的审计人员，就必须首先通过注册会计师资格考试，因此，注册会计师资格考试既是对要成为从事审计业务的人员的基本要求，也是对是否具备从事此项业务的基本知识的检验。同时，审计人员做出正确的审计判断还需要具有程序性知识，也正是这些程序性知识很大程度上导致了审计人员的个体的判断绩效的差异。因此，陈述性知识和程序性知识都影响审计判断绩效，但后者影响更大。
在Einhorn与Hogarth以及Libby绩效函数中，把能力(Ability)作为审计判断绩效的变量。这里所说的能力不是指普通心理学中所说的能力，而是指完成信息编码、检索和分析任务的能力。这一定义是从信息加上角度出发的。从普通心理学的角度看，我们认为，这里所说的能力相当于技能。技能是人在活动中运用有关的知识经验，通过练习而形成稳定的、复杂的动作方式系统，这里的动作是广义的既包括外显的实际操作，也包括了内隐的智力动作。技能按其性质和特点可以分为动作技能和智力技能两类，智力技能是借助于内部语言在头脑中进行动作的方式或智力活动方式，包括感知、记忆、想象、思维，但以抽象思维为其主要成分。因此，Einhorn，Hogarth和Libby绩效函数中的能力应属于智力技能范畴，而智力技能就是程序性知识。
一些研究审计判断的西方学者(比如，Libby，1995等)把经验作了更加广泛的定义，认为经验是包括第一手和第二手与任务相关的能够提供在审计环境中学习的机会的广泛的境况。根据此定义，经验不仅包括亲自参与完成实际审计的境况，也包括复核其他人的工作、收到上级人员的复核评论、收到结果的反馈、与同事讨论其他审计、阅读审计指南和培训。此定义存在以下两个不足之处：一是把经验界定为可提供学习机会的境况是不恰当的，各种提供学习机会的境况只能是为增加经验提供了条件，或者说是积累经验的过程，但不等于是经验本身，经验应该是这一过程形成的结果；二是过于宽泛，包括了学习间接知识和获取直接经验的境况，很难划清知识和经验的界限，也不能体现经验的实践性的特征。因此，我们认为审计人员的经验应界定为：直接通过实践形成的技能，或者说是技能经验的具体表现形式。它通过技能的形式影响审计判断绩效。Marchant(1990)也指出，间接经验形成一般知识，直接经验形成具体知识。依此就可以比较好的解释为什么经验丰富的审计人员能够作出正确的审计判断，因为它们具有比较高的技能，而这些知识又需要长期的审计实践的积累。
被认为与审计判断绩效有关的另一个因素就是记忆。记忆是过去经历事物的反映。记忆与审计判断绩效之间是什么样的关系呢?心理学家Hogarth(1985)指出，一个好的记忆可以被认为是一个好的判断的必要条件但不是充分条件。一些研究人员(Pumlee,1985;Moeckel和Plumlee,1989;Frederick,1991)研究了记忆与审计判断绩效的关系并指出：在完成一个具体任务期间，在收集审计证据的过程中，记忆对决策绩效有着重要的影响。那么，记忆与经验、技能等要素是什么关系?从已有的研究来看，它们是把记忆作为导致不同经验差别的原因来看待的。大量有关记忆的研究是在有经验的审计人员和新手之间进行对比。有的研究(Frederick,1991)表明，经验的审计人员存在着一个图表式的记忆结构，对内部控制优先回应，而新手只能根据线索回应；也有的研究(Choo和Trotman，1991)表明，有经验的审计人员能回忆起更多的与持续经营假设不一致的信息。我们认为，记忆既是形成经验的手段，也是经验的内在形式。
综上所述，可以得出以下结论：审计人员的陈述性知识、智力技能或程序性知识是影响审计判断绩效的直接因素；智力技能是经验的具体表现形式；记忆既是经验的形成手段也是经验的内容。当然，陈述性知识和智力技能也还受其他因素的影响，雇员拥有的知识和技能是个体内部因素(能力和性格等)、个体的外部因素(所受的教育、培训、经历等)的函数。上述各要素之间的关系及其与判断绩效之间的关系如图。(图见11期杂志)
(三)动机和努力程度
动机是激发个体和维持个体进行活动，并导致该活动朝向某一目标的心理倾向或动力。因此，审计人员的判断绩效不可避免地要受其动机的影响。正因如此，一些绩效评价的研究者(Campbelletal,1993)把动机作为影响绩效的直接原因。我们并不否认动机在绩效中的作用，但把它作为影响绩效的直接因素是值得商榷的。
在影响审计判断的绩效的诸多主观因素之外，还有一个因素，那就是审计人员的主观努力程度，努力程度是一个主观性最强的因素。在一项审计判断中，审计人员努力和不努力、努力程度大小都会导致审计判断绩效的不同。努力应该是审计判断绩效的直接影响因素。而审计人员的努力程度来自于审计人员的动机，动机越强努力程度也就越高。一个特别重视个人声誉的审计人员比一个不太重视个人声誉的审计人员的审计判断绩效要好。由此，可以得出以下结论：努力程度是影响审计判断绩效的直接因素，动机通过影响努力程度来影响审计判断绩效。审计人员的动机受需要和激励两个因素的影响。努力程度除直接影响审计判断绩效以外，还影响陈述性知识和智力技能，审计人员的努力程度与其陈述性知识和技能的获得成正向关系。努力程度、动机、需要与审计判断绩效的关系如图。(图见11期杂志)
三、审计判断绩效的任务因素和环境因素
(一)任务因素
我们认为，任务是影响审计判断绩效的主要因素之一。任务的特点不同，对审计判断绩效影响是不一样的。Hogarth(1985)指出，审计判断的正确性是个体特点和任务环境结构的函数。任务对审计判断绩效的影响主要表现在：任务的复杂性、任务的重复性、任务的规范化程度、任务的类型和任务质量等，其中前两项受到了广泛关注。任务的复杂程度对审计判断绩效的影响如表。(表见11期杂志)
从上表可以看出，任务越复杂，其不确定性程度越高，需要的审计人员的判断能力也就越强。因此，比较而言，复杂程度越低，或者说任务的结构化程度越高，越容易取得好的判断绩效。审计人员不断重复的参与同类审计项目有利于积累丰富的审计经验。
(二)环境因素
Libby和Lufut(1993)指出，审计判断的环境因素包括：判断指南和技术辅助工具、多层组织的背景、责任关系、连续的多期的判断任务以及为了得到一个好的绩效的相当程度的货币激励、时间压力等。无疑上述环境因素都会对审计判断绩效产生影响，但这些因素基本上局限于会计师事务所的内部，范围比较窄。事实上，审计人员做出审计判断不仅要受会计师事务所内部的环境因素的影响，而且还受事务所外部环境的影响，比如行业状况和社会环境等。因此，我们认为，环境因素应包括影响审计判断主体和客体的各种环境因素，既包括会计师事务所的内部环境因素，也包括会计师事务所之外的环境因素。内部环境因素包括多层组织背景、责任关系、激励和时间压力、组织文化等；外部环境因素一般包括被审计单位环境因素、社会环境因素等。由于有关环境因素的研究相对较多，这里不再具体展开分析。
一、肯定意见：认为损害了注册会计师的独立性
二十世纪七十年代末以来，美国国会委员会、证券交易委员会、公共监察委员会、注册会计师职责委员会等在不同场合公开宣称，会计师事务所向同一委托人同时提供审计和非审计服务，会损害注册会计师的独立性。支持这一意见的理由如下：
1.知识溢出效应（knowledgsspillovers）。地对“知识溢出效应”，Simunic（1984）的解释是：“管理咨询服务和审计服务的成本函数具有显著的相互依存性，……如果审计产品中产生对管理咨询服务产品有用的知识，和／或，管理咨询服务产品中所获的知识用于减少审计服务的边际成本，这一被观察到的关系就会出现。”这一观点表明，会计师事务所可能为非审计服务（审计服务）的购买者提供更有效率（如较少的努力）的审计服务（非审计服务），因而获得经济租金。
Beck等（1988）也指出：同时提供审计和非审计服务导致会计师事务所与委托人之间日益增加的经济连结。他们认为，由于预期“知识溢出效应”可能降低成本，会计师事务所有可能向委托人提供费用折扣，这样在竞争性市场上，审计委托人就有可能倾向于向同一会计师事务所购买非审计服务。会计师事务所的费用折扣显然具有利益动机，因为：一方面可以长期为委托人提供非审计服务；另一方面，限制竞争对手获得审计成本函数的信息，以免增加其在将来竞争中的报价能力，从而可以长期为委托人提供审计服务。日益增加的经济连结可能损害注册会计师的独立性。
归纳起来，“知识溢出效应”是指：提供非审计服务所获得的知识，可能向审计产品“溢出”，从而降低审计成本，提高审计产品的效率。若审计产品效率的改善所降低的成本，全部或部分被会计师事务所获得，则会计师事务所与审计委托人之间有了经济连结（economicbond-iug），经济租金就自然产生了，这一利益动机会使注册会计师按照委托人的意愿解决某些争议，从而就损害了注册会计师的独立性。
2.审计费与非审计服务费相互依赖（interdependen－cies）。“审计费与非审计服务费相互依赖”是指：审计费与非审计服务费呈正相关关系，委托人向同一会计师事务所同时购买审计和非审计服务时支付的审计费，要显著高于只购买审计服务的委托人所支付的审计费。
这是一个有违常理的现象，既然“知识溢出效应”可以带来审计（非审计）服务效率的提高，会计师事务所可以据此提供价格折扣，为什么委托人愿意支付更高的审计费呢？原因可能是：（1）审计服务中所获得的知识向非审计服务“溢出”，可以使会计师事务所更好地为委托人提供非审计服务，委托人愿意支付较高的审计费。（2）同时购买两种服务使会计师事务所与委托人建立了良好的工作关系，委托人试图继续维系这一关系。（3）委托人试图通过支付较高的审计费来购买会计原则；由于与注册会计师的独立性相联系的客观性和公正性，往往是无法直接观察和测试的，在利益动机驱使下，注册会计师有可能做出不适当的让步。
总之，“知识溢出效应”和较高的审计费都可能损害注册会计师的独立性。
二、反对意见：认为不损害注册会计师的独立性
也有相当一部分学者认为，同时提供审计与非审计服务不影响注册会计师的独立性。归纳起来，持反对意见的理由如下：
1.实证研究并不完全支持“知识溢出效应”对独立性的损害。虽然，美国证券交易委员会分别于1978年、1981年、1982年连续在《会计公告》第250号、第296号、第304号上讨论了非审计服务与注册会计师独立性之间不同方面的关系，但所得出的结论并不一致，没有直接的证据证明注册会计师的独立性受到损害。GlezenandMilliar（1985）通过考察委托人购买非审计服务之前和之后，股东对注册会计师支持率的变化情况后得出：“对所研究的公司而言，股东没有发现非审计服务的水平影响了注册会计师的独立性”。
2.委托人有限制地同时购买审计和非审计服务的内在动机。根据委托理论，审计委托人对独立审计的需要是因为它希望注册会计师证明其财务报表表述的正确性和其行为的正当性。在公司治理结构中，注册会计师的作用是提供审计监督，减少委托成本。所以审计委托人对可察觉的注册会计师的独立性的损害是相当敏感的。如果注册会计师的独立性受到损害，那么就会减少期望的审计监督价值，审计委托人的成本就会增加。鉴于此，审计委托人有限制向同一会计师事务所同时购买两种服务的内在要求。其做法一般是：（1）通过控制同时购买的比例，来限制注册会计师与审计委托人之间的经济连结。（2）定期和不定期地更换会计师事务所和注册会计师，保证注册会计师的独立性。当然，对所有权与经营权合一的公司而言，委托人要求外部审计完全是为了提高内部控制的效果，损害独立性的问题不会出现，委托人也不会因此而限制对非审计服务的购买。
Parkash和Venable（1993）采用多重回归分析方法，测试是否委托人按照可能出现的潜在的成本来改变对非审计服务的购买。他们的测试结果表明，与预期的成本相关的变量，显著地解释了不同部门向同一会计师事务所重复购买非审计服务的不同；这些相关变量包括：管理层所有权（managementownership），外部投资集中程度（outsideinvestmentconcentration），财务杠杆（leverage）等。他们认为，在非重复购买的情况下（即定期更换会计师事务所），知识溢出和经济连结是相当有限的，对独立性和可信度的损害也是有限的。
3.较高的审计费与注册会计师的努力程度相联系。Palmrose（1986）在发现委托人向同一会计师事务所同时购买两种服务，支付较高的审计费的同时，还发现委托人向不同会计师事务所购买两种服务时也支付较高的审计费。她的这一发现弱化了“知识溢出效应”的观点，因为对不同时提供审计和非审计服务的会计师事务所而言，不可能有知识在审计服务中的溢出，也不可能因此而产生经济连结。她推测，较高的审计费可能是因为非审计服务能提供审计线索，从而使注册会计师对同时购买两种服务的委托人的审计需要更多的努力。Davis等（1993）的研究进一步表明，虽然同时购买非审计服务的委托人支付较高的审计费，但它是与注册会计师额外的审计努力相联系的，在他的这一研究中，衡量审计努力的指标是加权和不加权的审计时间。其研究并不支持“知识溢出效应”提高审计产品效率，从而导致注册会计师在客观公正性上做出让步，影响其独立性的观点。
综上所述，美国会计理论界对会计师事务所向同一委托人同时提供审计与非审计服务，是否会损害注册会计师的独立性的问题上，并没有取得一致的意见。
三、对我国会计师事务所提供非审计服务的若干建议
近年来，严重的会计信息失真问题使我国会计理论和实务界日益关注非审计服务对注册会计师独立性的影响。李维安等（2001）甚至建议，禁止提供非审计服务，以保证审计质量，提高会计信息的可信度。对此。笔者拟结合美国会计理论界的相关研究成果，提出几点建议。
1.不宜禁止会计师事务所提供非审计服务。会计师事务所提供非审计服务本身就是市场经济发展的产物。我国不宜禁止会计师事务所提供非审计服务，理由如下：（1）对会计师事务所提供非审计服务是否会影响注册会计师的独立性，我国会计理论界对此仅限于规范研究，而少有实证研究，无法判定注册会计师的独立性是否受到损害；从美国会计理论界对此问题的实证研究来看，其结论也并没有一致地证明注册会计师的独立性受到了损害。因此，当前比较好的选择应该是维持现状，继续进行理论研究，尤其需要的是加强实证研究。（2）目前，我国经济继续保持较快的发展势头，且我国现已加入WTO，注册会计师利用其专门知识和实践经验为委托人提供非审计服务正当其时。（3）随着会计师事务所改制的完成，全国性规范的审计市场将会逐步形成，审计市场的竞争将会日趋激烈，禁止会计师事务所提供非审计服务，将会使一些会计师事务所在经济压力下，采取某些不正当的竞争手段招揽业务，这样对注册会计师独立性的损害可能更大。
2、采取相关措施规范会计师事务所提供非审计服务。全面禁止不足取，放任自流也不足取。我国证监会、财政部、注册会计师协会以及其他管理部门，应采取有效的措施对会计师事务所提供非审计服务进行规范，确保注册会计师的独立性不因此而受到损害。
（1）成立专门委员会或专门调查小组展开调查研究。我国公司治理结构的规范和证券市场的繁荣，都需要相关管理部门加强对注册会计师业务的监管，而增加或减少向会计师事务所购买非审计服务又是委托人据以诱惑或胁迫注册会计师发表不恰当审计意见的主要方式之一，注册会计师的独立性可能因此而受到损害。因此，我国相关管理部门应对此展开调查，推动理论研究，为其发表指导性意见和制订相关的管理措施提供依据。
（2）限制委托人向同一会计师事务所同时购买两种服务，定期更换会计师事务所。为确保我国注册会计师在实质上和在第三者面前呈现应有的独立性，我国相关管理部门应该限制委托人向同一会计师事务所同时购买审计和非审计服务，强制性地要求委托人定期更换会计师事务所。至于隔多久更换一次，要视监管力度的强弱、会计师事务所和注册会计师的职业声望而定，还要考虑委托人的更换成本（包括搜索成本、菜单成本和摩擦成本等）。
【关键词】环境审计；江西省；障碍分析；鄱阳湖生态经济区
鄱阳湖生态经济区建设指向生态经济，环境审计也是强调在经济发展的同时保护环境。江西是个生态大省，发展生态经济势在必行。江西在“既要‘金山银山’更要‘绿水青山’”的理念下，越来越注重环境的保护，但是在经济发展的同时环境问题是一个无法回避的问题，实行环境会计、环境审计是一个有效的手段。审计要在保护环境，实现经济、社会、资源可持续发展的伟大事业中有所作为，保护日益恶化的自然环境。对环境问题进行有效治理的措施就是实施环境审计，合理制定环境审计评价指标。但目前江西的环境审计现状不容乐观，笔者认为，江西实施环境审计的障碍有以下几个方面。
一、对环境审计的意义认识不足
（一）研究相对滞后
环境审计的开展，理论应先行，但从目前的情况看，理论相对滞后，不是理论指导实践，而是在实践中总结不成体系的理论。江西省的专家学者对这方面的研究寥寥无几，能结合实际去研究的更是凤毛麟角，这主要是由于我国环境治理起步较晚，环境审计的开展也较迟，因此直到1999年，环境审计才作为我国审计理论的研究重点，但目前仍缺少系统的环境审计理论阐述。仅限于理论探讨的初级阶段，我国环境审计实务及理论研究状况已远远落后于西方各国。虽然是1998年审计署组织了有关人员编写《环境审计》实务丛书，开创了我国“环境审计”的新局面，但由于环境审计的学科独特性，环境审计理论研究及实务严重滞后，因种种原因一直未开展。
据笔者调查，目前江西省所有的高校中都没有开设环境审计的课程，对环境审计开展专题研究，在江西省的省级课题立项中，也没有专门的对环境审计的研究。而且审计人员也鲜有将环境审计的内容融入日常审计工作中。
（二）对环境审计重视程度不够
同开展环境审计工作较早的国家相比，中国的环境审计工作差距明显，审计机关内部以及社会有关方面，包括相当数量的审计人员在内，尚未充分认识到环境审计的意义及发展前景。这种状况阻碍了环境审计的推广与深化。
当前，江西经济转型时期，可持续发展的观念还没有真正树立，人们的环保意识还相对淡薄，环境审计尚未被社会所公认。一是对环境形势严峻性认识不足，没有从宏观大局上去研究和思考环境审计，这将极大地影响到审计保障国家经济社会健康运行“免疫系统”功能的发挥。二是对环境审计的重要性认识不足，没有从深入贯彻实践科学发展观、促进经济增长方式改变、维护经济安全、推动和促进经济社会可持续发展的高度上，充分认识开展环境审计的重要意义，影响了环境审计的深入开展。
江西是革命老区，拥有得天独厚的自然条件，有青山绿水，如要在拥有金山银山的同时拥有绿水青山，就要注重环境的保护，注重环保意识的培养，要加大环境保护的宣传教育，使环保意识深入人心，形成保护环境的良好社会风气，并能自觉接受环境审计的监督，营造一个良好的环境审计氛围。从另一个角度讲，环境审计是审计研究的新领域，在刚刚起步阶段，对不少人来说还是一项较为陌生的事物，包括审计人员在内的不少人至今还未认识到环境问题与审计工作的内在联系，所以首先要加强对审计人员的教育，从而使审计适应环境保护工作和我国经济持续、健康、稳定发展的需要。
二、环境审计立法缺失
（一）未制定具体实施办法和评价标准
目前，尚未制定具体的环境审计实施办法以及对审计结果的评价标准，这对环境审计的可操作性大打折扣。
环境审计客体有关经济活动对环境的影响，前面提到的审计是否遵守环境保护相关法律法规，对特定主体造成的排污和生态影响进行评估，审计环境报告所披露的环境责任、环境费用和环境风险，没有具体的实施办法，操作起来有一定的难度。不利于环境审计信息的真实、公允。
虽然已经有了一系列的环境保护法律、自然资源保护法律、环境保护行政法规、环境保护地方法规和部门规章，从中央到地方都有一些相关的环境保护政策，但针对环境审计的实务，没有具体的实施办法，怎么解决以上存在的问题？以及生态补偿、绿色信贷、绿色保险、绿色证券、绿色贸易以及污染责任保险等一系列的问题，虽然制订出台了高污染、高风险的产品目录，严格了企业上市的环境核查标准，但环境审计如何介入，如何干涉？审计出的结果如何应用等问题将直接影响到审计的意义。
（二）环境保护立法不健全
自《环境保护法》1989年修改至今近20年。面对日益恶劣的自然环境，已经与实际情况脱节，覆盖领域不全，存在着一些重要的立法空白，如缺少土壤污染、生物安全、遗传资源保护、核安全等。而据报道，中国的入侵物种占世界危害性入侵物种的50%。《环境影响评价法（草案）》第四条曾规定，“制定对环境有显著影响的区域开发、产业发展、自然资源开发的政府规范性文件，应当进行环境影响评价”，即将一定类型的政策列入环评范围。这本来可以成为我国纳入政策法律环评的契机，但最终被以“缺乏可操作性、缺乏经验、立法条件尚不成熟”等理由而在正式立法中删除。
由于法规、政策的实施作用范围广，影响深远，一旦有误将造成不可挽回的损失；环境法律配套滞后，不易操作、原则性规定多，影响了法律的贯彻执行。在现行的《环境影响评价法》中虽然明确规定了公众参与，却没有明确参与范围。大项目或污染重的项目，各级政府可以重视把关，中、小型建设项目却不在“评价”之列。而这些中、小项目不可能都建在园区，有些甚至紧挨居民区，却没有明确标准规定公众参与范围，使基层环保部门难以操作；许多新的制度与理念未能体现。排污权交易都没能在法律中规定；对当前环境问题针对性不强，缺少一部专门约束政府行为的环境法律。如地方保护问题等；环境法律法规中的处罚力度弱，缺乏强制手段，违法成本低、守法成本高、执法成本高。根据《中华人民共和国环境影响评价法》第三十一条规定：建设单位未依法报批建设项目环境影响评价文件，擅自开工建设的，由有权审批该项目环境影响评价文件的环境保护行政主管部门责令停止建设，限期补办手续；逾期不补办手续的，可以处五万元以上二十万元以下的罚款，对建设单位直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依法给予行政处分。2008年颁布的《江西省环境污染防治条例》中规定，由负责审批建设项目环境影响报告书、环境影响报告表或者环境影响登记表的环保部门责令限期补办手续；逾期补办手续，擅自开工建设的，责令停止建设，可以处1万元以上10万元以下罚款；对直接负责的主管人员和其他直接责任人员由其所在单位或者上级主管机关给予行政处分。建设项目环境保护没有建成，或者未经验收或者经验收不合格而投入生产或者使用的，由环保部门责令停止生产或者使用，可并处1万元以上10万元以下罚款；对直接负责的主管人员和其他直接责任人员由其所在单位或者上级主管机关给予行政处分。①如此处罚力度，对于大的项目犹隔靴搔痒，客观上甚至有鼓励违法之嫌。
（三）环境审计相关法律制度不完善
有关环境审计的体系尚未建立，这不仅仅是江西的问题，也是全国普遍性的问题，环境审计相关法律制度不完善，审计机关的审计的时候也是无法可依，这也是导致实施环境审计很大的障碍，如合规性审计和绩效审计的内容和方式；环境审计体系的基本模式；环境审计报告等内容的环境审计的基本框架尚未建立等方面都没有相关的规定，俗话说，没有规矩，不成方圆，尽快建立有关的法律法规体系，使环境审计合法化、标准化、成熟化。
三、环境审计人员缺乏相关专业知识及教育培训机制
（一）审计人才培养中缺乏与此相关的知识
目前还缺乏一支由复合型专业人员组成的环境审计队伍，笔者经过调查，发现现有审计人员绝大部分是财会、审计专业或经济类专业毕业，他们也未全面涉及过环境审计。他们的专业背景中没有相关环境的知识。
根据调查江西各高校的审计专业人才培养方案，目前的人才培养体系，没有开设环境等相关专业方面的知识学习，导致审计人员真正到了审计的岗位上缺乏环境科学技术基础知识，真正在工作中就没有相关的专业知识作为支撑。
从某种意义上讲，目前的培养体系培养不了环境审计师，虽然现在高校大兴学分制，可以选修这方面的课程，但从调查的情况看，对于环境方面的知识，如环境经济学、环境法学、环境管理学等课程大多数高校没有，即使有，对于这类专业性太强的科目，也很少有同学选修。
（二）审计人员的继续教育机制不完善
环境审计的实施对审计人员的技术性、专业性和综合性要求很高，要求审计人员要有经济学、统计学、工程学、法学、化学、医学和环境学等多方面的知识，而现状是目前绝大部分审计人员的知识结构是会计、审计、财务、经济法等学科。由于我们短期内不可能改变传统审计人员的知识结构，要适应环境审计，要加紧对现有审计人员环境知识方面的后续教育和培训，使其增加环境经济学、环境工程学、环境法学等多方面知识，成为既懂财会又懂环境科学的环境审计人才。但目前江西对环境审计人员的继续教育机制不完善，没有相关的培训机构，审计部门也没有组织类似的学习活动，而现有审计人员大多出身财会，缺乏系统的环境审计知识，因此必须组织培训班，使审计人员拥有环境知识和相关知识，成为具备开展环境审计工作的通才，为环境审计人员队伍提供有利条件。所以，应从现在开始起着手有计划、有步骤地培养和配备一批环境审计专业人员，以适应环境审计的需要。
江西鄱阳湖生态经济区建设将工业发展融入生态保护中，探索生态工业模式，力争建一个全国性生态经济示范区，相信环境审计在这个目标中应大有作为，针对环境审计在江西的实施障碍，对症下药，扫清障碍，相信江西不仅能拥有金山银山，还能拥有绿水青山。
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