（西安文理学院商学院，陕西 西安 710065）
摘要：外币报表的折算问题从产生到现在一直是国际会计的四大难题之一，折算不仅要增强财务报表的可比较性和效用性，还要在选择折算方法上做到与外币交易会计处理方法相互协调一致，因此选择恰当的折算方法显得尤为重要。
关键词 ：外币报表折算 现行汇率法 时态法 现实选择
中图分类号：F231文献标志码：A文章编号：1000-8772（2014）19-0171-02
一、外币报表折算的概念及目的
外币报表折算是指将以某一种货币反映的财务报表按照一定的汇率折算为以另一种货币反映的财务报表的行为。一般来讲，外币报表折算只是改变反映报表的货币单位，不改变报表项目之间的关系。
外币报表折算的目的有两个：一是为了提供特种会计报表，向其他国家的报表使用者提供本企业的会计报表，满足习惯于不同货币观念的报表使用者阅读；二是为了编制跨国公司的合并会计报表。
二、外币报表折算方法概述及评价
在进行外币报表折算时主要解决两个问题：一是折算汇率的选择；二是外币报表折算损益的处理，经常使用到的有两种方法现行汇率法及时态法。通过以下案例对此两种方法进行对比分析。
新南公司于2013年1月1日投资100万美元在美国设立一全资子公司——乐思公司，当日乐思公司购入70万美元固定资产。在日常经营过程中乐思公司按先进先出法进行存货核算，期末存货80万美元则是在2013年第四季度一次购入的，购置日汇率为1美元＝6、28元人民币，2013年1月1日的汇率为1美元=6、32元人民币，2012年12月31日的汇率为1美元＝6、29元人民币，2013年平均汇率为1美元＝6、30元人民币，乐思公司股利支付日汇率为1美元＝6、32元人民币。乐思公司2013年12月31日的利润表和资产负债表按照表1、表2所示分别使用现行汇率法和时态法折算出的结果是不一致的。
通过表1和表2中使用的两种不同的折算方法可以得出以下结论：
1、无论哪种方法，利润表各收入费用项目均采用2013年平均汇率6、28折算，“支付股利” 项目按股利支付日汇率6、32折算，实收资本按收到新南公司投资日汇率6、32折算。
2、现行汇率法下资产负债表的资产、负债项目均按2012年12月31日汇率6、29折算，“留存收益”根据利润表的“期末留存收益”项目折算数填列。资产负债表各项目的年初数根据上年折算报表的年末数填列。
3、如果按时态法对该企业的利润表和资产负债表进行折算，现金和应收账款应付款按现行汇率6、29折算。总之从上述表格来看，不论是利润表中的净利润和留存收益，还是资产负债表中的总资产，如果按照时态法进行折算，其总值会大于现行汇率法。
三、我国企业外币报表折算方法的选择
外币报表折算是一个计量变换的过程，不能改变计量项目的属性和计量基础，只能改变计量单位。采用时态法进行折算时，能够吸收现行成本计量模式的优点，如对部分资产按重置成本几家、对投资和存货采用成本与市价孰低原则等，使得折算的资产、负债与交易发生时的计价基础相一致，具有一定的灵活性，因此在我国，时态法是企业进行外币报表折算时的第一选择。
参考文献：
[1] 刘海云、探讨外币报表折算方法的选择[J]、中国注册会计师，2012，（9）：57-68、
[2] 刘珍秀、试论我国外币报表折算方法的选择[J]、东方企业文化，2011，（6）：36-40、
[3] 王军法、外币报表折算方法选择之我见——简评时态法与现行汇率法[J]、财务与会计，2011，（2）：124-128、
(一)交易风险
交易风险指公司以外币表示的合同现金流转换为本币价值，对不可预期的汇率变化的敏感度。由于合同现金流的实现影响公司以本币表示的现金流，交易风险将被视为一种短期经济风险。若汇率随机变动而合同价格固定，则交易风险就会产生。
(二)会计风险
会计风险指跨国公司的海外子公司，将以外币计值的资产、负债和收入、支出合并到母公司的财务报表时，要转换为以本币计值。由于汇率变化，在财务报表折算时所产生的汇兑损益，称为会计风险。
(三)经济风险
经济风险指汇率的随机变化对企业价值的影响程度。可预期的汇率变化可折现并体现于企业价值中。另外，从广义上讲，外汇风险除了以上涉及的外汇汇率引起的风险外，还应包括外汇资金本身的风险，比如东南亚和非洲的一些国家(如印度、尼日利亚、阿尔及利亚等)为了维持外汇储备，平衡国际收支，维护本国货币汇率而进行外汇管制，导致项目收回的资金无法汇出所在国;如伊朗等受国际制裁的国家，其外汇资金根本没有正常的流入和流出的渠道，项目收入资金无法实现回流，形成资金冗余沉淀，经济效益无法真正实现。
二、胜利石油工程市场外汇风险情况
目前胜利油田海外石油工程市场主要分布在土库曼斯坦、伊朗、沙特、墨西哥、埃及、科威特、印尼等国家。这些国家面临的外汇风险既有相同之处，也有个体差异。相同之处在于目前绝大部分海外石油工程项目合同结算货币为美元和欧元，在目前人民币对美元、欧元持续升值的现状下，各海外项目均存在美元和欧元汇率下跌的风险;个体差异则是各海外项目均不同程度的持有、使用项目当地所在国家货币，各个国家货币汇率风险不尽相同。从时间因素看，有些国家外汇应收款回笼较慢，时间风险较大;有的外汇应收款回收及时，时间风险较小。
(一)土库曼斯坦
土库曼斯坦实行的是盯住单一货币的汇率制度，马纳特兑美元汇率基本在2、84∶1左右，国内通货膨胀率较低，因此土库曼斯坦外币汇率风险较小;但由于土库曼斯坦外汇资金的主要来源是提供给伊朗的天然气销售款，因伊朗受国际制裁一直无法回收，导致胜利油田在土库曼实施的石油工程项目资金得不到及时回收，外汇因时间引起的风险较大。
(二)沙特、科威特
沙特和科威特都是中东地区经济较发达国家，其本国货币汇率一直绑定美元，国内通货膨胀率较低，外币汇率风险较小。在外汇资金回笼方面，目前胜利油田在以上两国的业主均为实力较强的国际化石油企业，资金支付及时，外汇时间风险也较小。
(三)伊朗
伊朗国内目前存在经济制裁，局势不稳定，内政外交均面临困难的局面，其本国货币里亚尔贬值速度惊人，通货膨胀率高居不下。里亚尔对美元的官方汇率与市场汇率相差近30%左右，项目运行持有的当地货币面临非常大的外汇汇率风险。在时间风险方面，由于目前胜利油田在伊朗主要实施项目业主为中石化国勘，资金结算渠道通畅，付款也较为及时，因此时间风险较小。
三、外汇风险管理的一般原则
(一)全面性原则
涉外经营企业要高度重视经济活动中面临的外汇风险，系统地分析企业内外部环境，不仅着眼于企业自身及项目所在国政治经济环境变化，还要对国际经济形势保持高度敏感，特别是国际原油价格变化对企业及项目所在国造成的影响。要对各种风险事件的存在和发生的概率、损失的严重程度，及风险因素和风险的出现导致的问题进行最大可能地科学合理估计，以便做出及时正确的判断和决策。
(二)手段多样化原则
企业所处的内外部经营环境存在差异，经营范围、经营特点和管理风格也各不相同，所以应对外汇风险没有一个标准或统一的解决方案，而且事实上也没有任何一种外汇风险管理方法可以完全规避外汇风险。所以企业要充分评估自身风险容限和风险容量，采取最适合自身风险状况和管理需要的外汇风险战术及具体的管理手段。
(三)成本效益原则
无论是通过合同锁定汇率，或者是通过控制外币资产和负债规模相匹配，再或者通过金融衍生品来对冲汇率风险，企业都要遵循成本效益原则，在确保风险可控的前提下，以最低成本追求最大化的收益。
四、胜利油田海外石油工程项目外汇风险管理策略
(一)合同投标阶段外汇风险预防
这是规避境外项目外汇风险的基础和关键。在进行项目投标准备阶段，要仔细研究项目所在国的外汇管理制度、所在国货币近年来与世界主要贸易货币变化情况、招投标条款对外汇支付申请和支付的规定，尽量争取锁定汇率或对己方有利的汇率条件。所以，企业财务部门要从项目招投标开始高度关注汇率条款，其他部门向财务部门提供必要的信息，财务部门负责测算项目收入和支出的外币币种比例和结构，再根据历史数据和当前数据预测分析项目涉及币种的走势，识别潜在的汇率风险，制定项目投标合理报价及结算币种。
1、投标报价中汇率风险估算法
项目投标时，企业应首选在合同条款中锁定汇率。但在实践中，通常发包方处于强势地位，投标方很难获得锁定汇率的合同条款。如果发包方不接受锁定汇率的条件，企业就要在原有投标报价的基础上，分析外币收入和支出确认时间和金额，根据约定币种汇率情况，预测可能发生的汇率损失。并将汇率损失纳入工程总报价，进行重新报价，力争在工程报价中为可能发生的汇率风险预留弥补空间。
2、投标报价币种选择策略
在投标报价和合同执行时正确选择结算货币币种是非常重要的。企业应尽可能的通过谈判等方式要求发包方用本币进行收入计价和支付。如果不能达成一致，则应要求以国际金融市场上汇价坚挺并能自由兑换、币值稳定、可以作为国际支付手段或流通手段的硬货币进行结算，比如美元、欧元和英镑等。
(二)合同执行阶段外汇风险控制
外汇风险管理本质是风险的一种转移和分摊，若项目投标合同的结算货币已经指定为项目所在国货币，或已确定为美元或欧元，企业没有选择余地，为了合同继续执行，企业可以与业主约定各自承担一定比例外汇风险。一般来说，汇率风险可能是收益也可能是损失，从长期良好合作的角度出发，业主不会完全不考虑企业要求，即使业主不接受共同承担风险的条件，那么企业仍应据理力争，从合同其他方面得到利益补偿。
(三)外币应收款风险防范
近年来，随着海外石油工程扩张力度的不断加大，外币应收账款成为制约油田企业各单位外部市场生存发展的决定因素。为此，应加大外币应收账款的回收力度，提高现金的回收率是提升油田外部市场运行质量的关键。在外币应收款风险管理中，应分两个阶段建立合理的风险防范体系。
1、事前防范
从合同谈判和签订入手，引入当地法律机构对业主进行资信调查，做好项目资金风险评估，对信用记录不良的业主宁可放弃合约，也不盲目签约。如评估后风险基本可控，仍需谨慎签约，必须要求业主提供定金、保证人，或预付款、信用证等方式进行信用背书，同时要在合同中约定出现纠纷时，由第三国法律进行裁定，或借助新加坡国际知名石油仲裁机构进行仲裁，从而降低风险。
2、事中控制
建立专门的信用管理部门，从组织结构上确保信用管理的实施。引入激励机制，制定合理的激励政策，明确债权责任，每一项债权都必须有专人负责清收，做好资金回收跟踪分析和风险梳理工作，对有可能出现逾期或风险的款项重点关注，及时采取措施。做好与业主的对账工作，定期或不定期签署对账报告，经常与业主沟通，发现其资金充裕时及时申请付款，即使已计提坏账准备的债权也不应放弃。如胜利埃及项目虽然面临业主规模小、债权分散、清收手段单一等种种困难，但通过明确责任人、积极开展催款、依靠当地公司，以及给予对方一定的现金折扣等措施，资金回收问题立即缓解。另外，企业还需借助外部资源推动资金回收。由于境外项目的跨国家、跨地域的特殊性，当资金回收出现困难时，企业催收工作不能仅仅局限于自身，要积极寻求企业总部、大使馆、甚至国家层面的帮助。胜利土库曼斯坦项目长达几年未能收回工程款，最终在集团公司、中方和土方大使馆等部门的帮助下，重新建立资金回收通道，最终长期困扰的资金回收问题得到很好的解决。
(四)融资选择－美元贷款
海外市场开拓过程中，筹措资金是项目运营的前提。在人民币对美元升值的大背景下，境外项目筹资应尽量使用美元贷款。企业通过美元贷款，在到期时直接归还美元，可以避免美元贬值带来的风险，而且美元贷款利率较低可以有效降低企业的财务费用。目前，胜利油田对海外项目筹融资实行统一管理，集团公司授权盛骏公司归口办理境外融资业务。盛骏公司是中国石油化工集团在境外全资拥有的从事金融业务的公司，是中国石化集团境外结算平台、融资平台、账户监控平台和金融投资平台。公司业务包括存款及结算、贷款及透支、信用证及保函、贸易融资、外汇交易及人民币结算等五大类，在外汇风险管理方案实施中可以提供强有力的保障。
(五)适当使用金融衍生工具
关键词：外币;报表折算;目的;方法
中图分类号：F231、5 文献标识码：A
文章编号：1005-913X（2015）10-0159-02
随着改革开放的不断深入，国际之间资本的流动和贸易的发展以及很多大型跨国公司之间进行的贸易活动都带来许多的外币交易。想要将跨国公司集团公司的经营状况和财务状况，给其他外国的使用者和股东提供本企业财务报表，同时给在外国的证券市场上面发行的债券和股票提供相应的财务报表等等，都需要涉及企业外币的财务报表相关折算的问题。在对外币的财务报表进行折算的时候要解决两个问题：一是选择折算的汇率;二是对差额进行处理。同时在对折算汇率进行选择的时候，会对收益的利润结果和企业经营状况产生很大的影响。
一、外币财务报表折算目的
外币报表折算最基本的目的是给其他的国家使用者和外国的股东提供自己企业财务状况的报表。该折算知识按照报表汇率进行最简单的换算。目前在一些国外的资本市场上面存在证券的上市交易公司，一定要遵循上市的地区货币对外的报告。此时在进行报表折算的时候除了要对报表的货币进行换算以外，还要将外国会计的准则和本国会计准则之间的差别揭示出来。由于在编制跨国公司合并会计报表时候的需要，由于在编制合并的报表主要目的是想要满足母公司的债权人和股东等需要，所以在编制合并报表的时候一般会按照母公司的报表所采用的货币表述。
二、外币财务报表折算方法
（一）现行汇率法
现行的汇率法指按照现行的汇率为主要的折算汇率外币报表的折算方法。该方法主要内容为：在资产负债表上面的各项资产和负债的项目都必须按照编表日的现行汇率进行折算。在净资产的项目中除了存留的利润和未分配的利润项目除外，其他都按照发生时候当日的汇率进行折算。折算的差额按照所有者的权益调整额作为资产负债表上面留存的利润或者是未分配的利润项目平衡数，可以进行倒挤来确定。将留存的利润或者是未分配的利润单独列示出来。在报表折算之后的资产负债表上面所显示的未分配利润可以从折算之后的损益表上面未分配的利润进行转入。在利润表上面的费用项目和收入项目均按照现行的汇率进行折算，或者可以按照编表日期里面平均的汇率进行折算。
现行汇率法最大的优点是简单易操作，并且在将报表折算之后会计的报表还可以保持其折算之前财务状况的各个项目的比率关系。但是其中也存在很明显的缺陷，也就是子公司所有的负债项目和资产都会承受外汇的汇率变动风险，可是实际上面企业所有负债和资产都不会承担外汇的汇率发生变动时全部的风险，比如存货和固定资按照实物的形态存在资产不一定能够承受外汇汇率变动的风险。因此，对于这些项目用现行的汇率法非常不合理。
（二）时态法
时态法又名时间的度量法，是以负债项目、资产计量的属性作为选择汇率折算主要依据的外币报表的折算方法，该方法理论依据为：外币折算其实是将外币的报表按照新货币的单位重新进行表述的过程，只是将项目计量的单位改变了，没有将整个计量的属性改变。所以各个外币的报表项目都应该按照计量的日期实际的汇率进行折算，确保不改变整个外币报表的项目计量基础。
时态法与非货币的项目法进行比较有很大的不同，有非常多的内容是相同的，但是也会存在不同的地方：在资产负债表上面按照历史的成本计价各项非货币性的资产，比如固定资产、存货和投资以及无形资产等，都是按照取得资产时历史的汇率进行折算。目前资产负债表的上面按照现行的市场价格进行计价非货币性的资产项目。比如按照市场价格计价的投资和存货等，都是按照编表日现行的汇率折算。
但是在使用时态法的时候也存在一些不同意见。第一点是在进行报表折算的时候的一些项目时态很难确定，所以会对如何正确选择汇率产生影响。第二点是如果各个分支的机构和子公司都按照自己公司利益的基础来进行选择，会出现各个分支机构和子公司选择的折算汇率不一样，最后在合并报表进行编制的时候没有统一性。
三、外币折算方法选择
目前在会计实务过程中，为了能够适应现在特定经济的环境与管理，世界上面各个国家现行外币报表的折算方法基本上有四种，这四种折算的方法各有利弊。实际对报表进行折算的时候往往是选择将四种方法中的某两种或某几种交叉混合起来使用。有一些跨国的公司还是坚持在使用现行的汇率折算法，但是在折算固定资产的项目是又会按照之前历史上的汇率进行折算。有一些公司在折算的时候会采用流动性和非流动性的项目法，但是却没有对存货按照历史汇率进行折算;有一些公司在采用货币性和非货币性的项目法进行折算，但是对于长期的负债却按照历史的汇率进行折算而不是按照现行的汇率进行折算。有一部分在采用时态法折算的公司常常会采用现行的汇率来折算存货，而不管该存货是否是按照市场的价格进行计价的。将上述归纳总结起来就是目前折算主要有两种基本的趋势：时态法和现行汇率法。但是货币和非货币性的项目法在对实物上面如果非货币性的资产按照历史的成本原则进行计价或者是按照历史的汇率进行折算的时候，与时态法就没有区别，也可以将其归为时态法的折算。目前流动性和非流动性的项目法已经处于被淘汰的边缘状态。
现在现行的汇率法模式与时态法的折算模式主要体现两者会计的立场：现行的汇率法折算的模式是从子公司的立场出发，主要强调按照母公司的货币折算时要将子公司的业绩重新叙述一遍;时态法的折算方法是从母公司的立场出发，主要强调按照母公司的货币进行折算的时候要考虑把汇率变动的风险等因素对于母公司产生的影响，要对子公司的业绩进行重新计量。
目前有两种观点需要被重视，一点是重新叙述观点，又名实体的观点。该观点认为境外的分支机构或者是子公司都是经营的实体，子公司或者是分支的机构都是用东道国的货币，用东道国国家的原材料到当地的市场进行经营与销售，并且用当地的货币来编制财务报表，将该公司整体的经营成果和财务状况反映出来。一旦当母公司和子公司财务报表进行合并的时候，必须要将子公司之前财务报表按照母公司报告货币重新进行计量，而不是重新把子公司财务报表计量一遍。目前现行的汇率法就是这种思想，把财务报表上面多有的项目按照统一的现行汇率进行折算，主要重视重新叙述，不考虑汇率变动所带来的风险。第二点是重新计量观点。主要是以母公司作为基础，对于其现在所拥有的子公司和境外的分支机构资产计量，最关心问题为子公司对于母公司现金流量的多少，虽然子公司和境外的分支机构都是在国外经营，但是现金流量还是母公司的现金流量中一部分，在对其进行外币折算的时候，要对整个外币计量费用、收入、负债和资产等项目按照母公司记账的本位币进行重新计量。目前时态法的折算就是建立在此观点的基础之上，让报表在折算之后整个项目的计量基础始终保持不变。目前国际的会计专责委员会制定的国际准则以及英国、加拿大和美国在关于外币的报表折算现行会计的准则，都是推荐用时态法和现行汇率法进行折算。
四、我国企业财务报表折算现状及建议
目前国际上面的外币报表的折算主要是用两种折算的模式，第一种是以美国的准则为代表，用现行的汇率法和时态法结合外币报表的折算模式。于1981年提出的功能货币的概念，将整个外币的折算划分为两个主要的步骤，第一步是用时态法将子公司货币的表述财务报表的折算按照功能的货币表述财务的报表;第二步是用现行汇率的折算方法将按照功能的货币表述财务报表折算变为按照美元表述财务报表。第二种是以国际的准则为代表，采用现行的汇率法。在2003年对国际的会计准则进行修订的21号准则，要求每一个会计的主题都应该用功能的货币来计量财务报表的各个项目;与此同时，会计的主题还可以运用任何奇特的货币来折算财务报表。并且国外经营的母公司与经营货币的列报货币一样，最终编制合并财务报表时不用对其进行折算。
之所以会在经过四种折算方法之后又转变为用现行的汇率法，其中有一个非常重要的原因是现行的汇率折算方法其折算之后报表的折算差异是所有者的权益，是要被记录在个人的资产负债表里面而不是被记录在当期的资产损益中。目前时态法还没有被很多公司接受，有一个很重要的原因是折算的差异最终是看成当期损益被记录在利润表里面。如果折算的损益被记录在利润表里面，可能会对整个企业的利润产生非常大的影响，使得很多上市的公司股价发生很大的变化。目前现行的汇率法最大优点就在于能够将折算的差异看成所有者的权益记录单独列出来，但是时态法的折算方法为了能够确保各个会计科目计量属性不发生变化，只是将其计量单位进行改变，在理论上说来更加合理。
将时态法和现行汇率法相结合起来是比较合适的一种方法，能够被运用在所有的子公司报表折算的里面，用时态法的规定汇率折算，但是最终可以将折算的差异以现行汇率折算方法的规定记录在所有者的权益里面。
将两种方法结合之后具体的操作流程为：第一步，折算按照外币表示利润表，收入的费用项目都按照在对项目确认时候的汇率进行折算，或者是为了能够简化，按照编表时期里面平均的汇率进行折算，这当中摊销的费用、折旧的费用，都按照相关的资产取得时候历史的汇率进行折算;第二步，将盈余公积提取出来进行利润的分配，最终求得母公司的记账本位币来表示年末的未分配利润的金额;第三步，将资产负债表折算出来，货币性的资产与负债都是按照现行的市场价格计量负债和非货币性的资产现行的汇率折算，在对所有者权益进行折算的时候都采用历史的汇率进行折算，从而将折算的差额倒挤出来，最终归为所有者的权益。该方法在对报表进行折算的时候没有将其会计科目计量的属性改变，只是将货币的计量单位改变了，所以在理论上很合理。除此以外，折算的损益是在所有者的权益中单独列出来的，给使用财务报表的人提供了很多相关信息。
五、结语
综上所述，在对外币的财务报表进行折算的过程中，因为汇率不断发生变动，计量报表的各项属性也不相同，折算之后会有一定折算的差额。研究通过对折算方法进行具体选择以及给折算方法提出了一些建议，最终得出结论：企业在选择折算方法的时候，尽量将时态法和现行汇率法相结合起来使用，既能够很好的处理折算差额，又能够保持会计科目的属性不变。
参考文献：
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［关键词］重要性原则会计报表真实性审计
一、重要性原则的意义和内容
重要性原则是会计和审计工作中的一项共同原则,其含义是指会计报表中会计信息被错报或漏报的严重程度。如果某项会计信息被错报或漏报后,会使会计报表使用者修改其相关经济决策,则该会计信息的错报或漏报就是重要的;反之,如果某项会计信息被错报或漏报后,不会对会计报表使用者的决策产生明显影响,则该会计信息的错报或漏报就是不重要的。
会计报表的真实性是指会计报表对企业财务状况、经营成果和资金流转情况反映的逼真程度。由于现代经济活动中存在大量的不确定性因素,使得会计必须运用合理的假设、判断和估计才能进行有效的核算,因此,现代会计报表不可能是绝对真实,而只能是公允真实。所谓会计报表的公允真实性,是指会计报表中可以存在所有会计报表使用者都能允许的,不影响他们决策的错报或漏报,即允许存在不重要的错报或漏报,但不允许存在重要的错报或漏报。会计报表公允真实性审计,就是要查明会计报表中是否有重要的错报或漏报。因此,会计报表审计必须运用重要性原则。
重要性原则在会计报表公允真实性审计中的运用,是通过审计人员确定和运用重要性标准来实现的。重要性标准是衡量一项会计信息的错报或漏报是否重要的尺度,需要从性质和金额两方面来衡量。因此,重要性标准有性质标准和金额标准两种。
重要性的性质标准是确认各项会计信息的错报或漏报在性质上是否重要的标准。作为一种具体标准,它是用来衡量会计报表审计中抽查出的每一笔错报或漏报在性质上是否重要的标准。它通常是由审计人员根据国家有关的法律、法规和自己以往的审计经验,从每项审计项目的实际出发,自主判断确定的。通常认为,“涉及舞弊与违法行为的错报或漏报是重要的;可能引起履行合同义务的错报或漏报是重要的;影响收益趋势的错报或漏报是重要的;现金和资本账户中的错报或漏报是重要的”等等。
重要性的金额标准,是确认会计报表及其各个项目中的错报或漏报在总金额上是否重要的标准。作为一种总体标准,它是用来衡量会计报表总体的错报或漏报总额以及各报表项目总体的错报或漏报总额是否重要的标准。它是由审计人员根据被审单位实际和被审会计报表使用者的构成,运用职业判断确定的;是会计报表及其项目可以存在的,不影响报表使用者决策的最大错报或漏报金额,也叫重要性限额。其中,会计报表中可以存在的最大错报或漏报金额,叫报表层次的重要性限额;报表项目（也称“账户”）中可以存在的最大错报或漏报金额,叫账户（或报表项目）层次的重要性限额。
报表层次重要性限额确定的一般程序是,先确定其判断基础,再确定其相对数,最后将其判断基础与相对数相乘,即确定出报表层次的重要性限额。报表层次重要性限额的判断基础,应主要依据报表使用者的构成情况确定。不同的报表使用者在作经济决策时,所关心的会计信息的侧重点不同。审计人员应根据会计报表主要使用者所关心的会计信息的侧重点,选择报表层次重要性限额的判断基础。一般而言,投资者往往更关心企业的盈利能力和成长性,因而他们对会计报表中的净收益和净资产信息更敏感。所以,审计人员在为上市公司招股说明书提供会计报表审计服务时,宜以净收益或净资产指标作为判断基础。债权人往往更关心企业的偿债能力,因而对会计报表中的总资产信息更为敏感。所以,审计人员在为企业获取贷款提供会计报表审计服务时,宜以总资产指标作为判断基础。而当审计人员为企业提供年度报表审计服务时,由于既要为投资者服务,又要为债权人服务,所以,应选择净收益或净资产和总资产指标作为判断基础,以其中判断确定的报表层次重要性限额的较低者,作为实际使用的报表层次的重要性限额。
报表层次重要性限额的相对数（以下简称“相对数”）,通常由审计人员综合考虑以下因素后确定:一是有关法规对财务会计的要求。要求越严格的,表明其允许会计报表中可以出现的错报或漏报数额就越小,相对数就应定得越低。二是被审单位的规模和所处行业的性质。规模越大的,表明报表使用者越多,相对数就应定得越低;行业竞争性越强,或是夕阳产业,表明其会计报表中较易出现错报或漏报,审计应越谨慎,相对数应定得越低。三是审计人员以往的审计经验。相关业务的审计经验越丰富的,就越能准确把握审计的要害和重点,相对数就可定得适当高些。四是被审单位内部控制和审计风险的评估结果。评估表明被审单位内部控制越可靠,审计风险越低的,意味着出现重要错报或漏报的可能性越小,相对数可适当定得高些。五是判断基础的金额大小和前后期的波动幅度。金额和波动幅度大的,容易引起报表使用者的关注,相对数应定得低些。
报表项目层次的重要性限额,主要是指资产负债表项目的重要性限额。由于现金流量表是根据资产负债表和损益表编制的,在复式记账法下,影响损益表的错报或漏报,必然都影响资产负债表。只要查明资产负债表的公允真实性,就可进而据以查明损益表和现金流量表的公允真实性。因此,审计人员一般只需确定资产负债表各项目的重要性限额。
资产负债表各项目重要性限额的确定方法有分配法和比例法两种。分配法就是将报表层次的重要性限额在资产负债表各项目之间,根据一定的因素进行分配,以确定各资产负债表项目的重要性限额。比例法就是按报表层次重要性限额的一定比例,如20%～50%或1／6～1／3等,考虑一定的因素,确定各资产负债表项目的重要性限额。这两种方法在确定分配额或比例时,都应考虑以下两个因素:一是账户的性质及其发生错报或漏报的可能性。一般说来,流动性越强,与投资者、债权人的权益关系越密切,项目金额前后期波动幅度越大,其发生错报或漏报对其他报表项目的公允真实性影响越大;发生错报或漏报的可能性越大的项目,其重要性限额应定得越低;余额越大的账户,分得的重要性限额应越多,确定的比例应越低。二是账户的审计成本。审计成本越大的项目,其重要性限额应定得适当高些,以提高审计效率。在采用分配法时,还应考虑有些项目可能是多报,有些项目可能是少报,多报和少报在汇总时会相互抵销。由于资产的所有者权益项目往往会被高估多报,而负债项目往往会被低估少报,且负债往往占资金来源一半左右,故分配时,应按报表层次重要性限额的两倍左右进行分配,其中一倍分配给资产项目,另一倍左右分配给负债和所有者权益项目。
二、重要性原则在会计报表公允真实性审计中的运用
重要性原则在会计报表公允真实性审计中,主要用于制定审计计划和评价实质性测试结果。
重要性限额是总体审计计划的重要内容,是编制具体审计计划的重要依据。总体审计计划是对审计策略、预期范围和实施方式所做的设想和安排。在总体审计计划中,审计人员应运用前述方法,确定报表层次和报表项目层次的重要性限额,为编制具体审计计划提供依据。具体审计计划是根据总体审计计划编制的,为具体查明各报表项目是否公允真实,而对各报表项目应实施的审计程序的性质、时间和范围所作的详细规划和说明。因此,编制具体审计划的主要任务是规划审计程序的性质、时间和范围,其中对审计程序范围的规划,应主要依据重要性限额来进行。审计程序的范围是指运用审计程序,审查某报表项目的抽样数量和取证数量。会计报表公允真实性审计是一种全面审计,一般应采用抽样审计方法。要进行抽样审计,就必须事先对抽样规模作出规划。报表审计的抽样规模主要取决于内部控制的可信性、可容忍误差、预期总体误差、总体性质、样本项目数量、结论可靠性水平等因素。账户层次的重要性限额,就是对账户进行抽样审计的可容忍误差,因而是规划抽样规模的重要依据。抽样规模与取证数量具有正向关系,即抽样规模越大,证据数量就越多;抽样规模越小,能取得的证据数量就越少。取证数量取决于抽样规模,抽样规模又主要取决于重要性限额。因此,账户层次的重要性限额,也是规模取证数量的重要依据。
重要性标准是评价实质性测试结果,验证会计报表是否公允真实的标准。会计报表的总体公允真实性是建立在所有报表项目公允真实性基础上的。因此,会计报表公允真实性审计,一般是先对报表项目,即资产负债项目公允真实性进行审查和评价,在此基础上,再对会计报表总体的公允真实性进行验证。无论是审查和评价报表项目的公允真实性,还是验证会计报表总体的公允真实性,都必须运用重要性标准来进行。
就报表项目的公允真实性审计评价而言,审计人员必须同时采用重要性的性质标准和金额标准,才能作出正确的审计评价。具体评价时,应区分下列两种情况来进行:
其一,当审计人员通过抽查某报表项目,发现各项错报或漏报在性质上都不重要时,如果根据查出的各项错报或漏报推断的该报表项目的错报或漏报总额没有超过其重要性限额,则审计人员可以初步认定该报表项目是公允真实的;如果根据查出的各项错报或漏报推断的该报表项目的错报或漏报总额超过或等于其重要性限额,则审计人员不能认定该报表项目是公允真实的,应要求被审单位对该报表项目中的错报或漏报进行全面的调整,以达到再次抽查时能认定其是公允真实的程度。
其二,当审计人员通过抽查某报表项目,发现各项错报或漏报中有的在性质上是重要的,则审计人员不能认定该报表项目是公允真实的。在这种情况下,如果根据查出的各项错报或漏报推断的该报表项目的错报或漏报总额低于其重要性限额,则审计人员应要求被审单位对已发现的各项性质重要的错报或漏报进行调整;如果根据查出的各项错报或漏报推断的该报表项目的错报或漏报总额高于或等于其重要性限额,则审计人员应要求被审单位对该报表项目中错报或漏报进行全面的调整,以达到再次抽查时能确认其是否公允真实的程度。
就报表总体的公允真实性验证而言,审计人员也需要将所有报表项目抽查推断的错报或漏报金额汇总起来,与报表层次的重要性限额进行比较,以认定报表总体是否公允真实。因为全部报表项目的重要性限额合计数与报表层次的重要性限额并不相等,而且审计人员在抽查完所有报表项目的公允真实性后,往往会因为对被审单位的情况有了新的了解,而对报表层次的重要性限额作出调整。因此,审计人员初步查明全部报表项目是否公允真实后,仍有必要将所有报表项目的错报或漏报金额汇总起来,与报表层次的重要性限额比较,才能认定报表总体是否公允真实。这一验证过程也应区分以下两种情况下进行:
《关于外国投资者并购境内企业的规定》（“10号文”）规定：“外国投资者并购境内企业所涉及的各方当事人应遵守中国有关外汇管理的法律和行政法规，及时向外汇管理机关办理各项外汇核准、登记、备案及变更手续”。
根据笔者的理解及实践经验，外资并购过程中至少涉及如下外汇核准和登记手续（但值得注意的是，不同地区外汇部门具体执行国家外汇管理局的有关规定时需办理的手续和流程是不尽相同的）：
1、1结汇核准（外国投资者收购境内股权结汇核准）
根据《国家外汇管理局行政许可项目表》，办理结汇核准件时应提交：
1、申请报告（所投资企业基本情况、股权结构，申请人出资进度、出资账户）；2、所收购企业为外商投资企业的，提供《外商投资企业外汇登记证》；3、转股协议；4、商务部门关于所投资企业股权结构变更的批复文件；5、股权变更后所投资企业的批准证书和经批准生效的合同、章程；6、所投资企业最近一期验资报告；7、会计师事务所出具的最近一期所投资企业的审计报告或有效的资产评估报告（涉及国有资产产权变动的转股，应根据《国有资产评估管理办法》出具财政部门验证确认的资产评估报告）；8、外汇到账通知书或证明；9、针对前述材料需要提供的的其他补充说明材料。
1、2转股收汇外汇登记（外国投资者收购中方股权外资外汇登记）
汇发〔2003〕30号文规定：“外国投资者或投资性外商投资企业应自行或委托股权出让方到股权出让方所在地外汇局办理转股收汇外资外汇登记。股权购买对价为一次性支付的，转股收汇外资外汇登记应在该笔对价支付到位后5日内办理；股权购买对价为分期支付的，每期对价支付到位后5日内，均应就该期到位对价办理一次转股收汇外资外汇登记。外国投资者在付清全部股权购买对价前，其在被收购企业中的所有者权益依照其实际已支付的比例确定，并据此办理相关的转股、减资、清算及利润汇出等外汇业务。”
根据《国家外汇管理局行政许可项目表》，办理转股收汇外汇登记时应提交：
1、书面申请；2、被收购企业为外商投资企业的，提供《外商投资企业外汇登记证》；3、股权转让协议；4、被收购企业董事会协议；5、商务部门有关股权转让的批复文件；6、资本项目核准件（收购款结汇核准件，或再投资核准件）；7、收购款结汇水单或银行出具的款项到账证明；8、针对前述材料应当提供的补充说明材料。
根据《关于加强外商投资企业审批、登记、外汇及税收管理有关问题的通知》的规定：“控股投资者在付清全部购买金之前，不得取得企业决策权，不得将其在企业中的权益、资产以合并报表的方式纳入该投资者的财务报表。股权出让方所在地的外汇管理部门出具外资外汇登记证明是证明外国投资者购买金到位的有效文件”。
1、3外汇登记证（外资并购设立外商投资企业外汇登记）
并资并购后形成的外商投资企业在取得并更后的营业执照后，应向主管外汇部门提交下列文件办理外汇登记证：
1、书面申请；2、企业法人营业执照副本；3、商务主管部门批准外资并购设立外商投资企业的批复文件、批准证书；4、经批准生效的外资并购合同、章程；5、组织机构代码证；（注：以上材料均需验原件或盖原章的复印件，复印件留底）6、填写《外商投资企业基本情况登记表》。
2、实际外资比例低于25%的企业无法取得外资企业举借外债待遇
10号文规定：“外国投资者在并购后所设外商投资企业注册资本中的出资比例低于25%的，除法律和行政法规另有规定外，该企业不享受外商投资企业待遇，其举借外债按照境内非外商投资企业举借外债的有关规定办理。境内公司、企业或自然人以其在境外合法设立或控制的公司名义并购与其有关联关系的境内公司，所设立的外商投资企业不享受外商投资企业待遇，但该境外公司认购境内公司增资，或者该境外公司向并购后所设企业增资，增资额占所设企业注册资本比例达到25%以上的除外。根据该款所述方式设立的外商投资企业，其实际控制人以外的外国投资者在企业注册资本中的出资比例高于25%的，享受外商投资企业待遇。”
举借外债优惠政策对许多外商投资企业来说是举足轻重的一项制度，其重要程度在很多情况下甚至超多税收优惠政策。根据10号令的上述规定，通过关联当事人完成的外资并购而形成的外资企业（“假外资”）一般情况下无法取得举借外债优惠待遇，此项举措无疑会堵死大部分境外特殊目的公司控股的境内企业举借外债的坦途。
3、投资总额的限制
内资企业不存在投资总额的概念，但企业一旦通过外资并购转换为外商投资企业，就必须确定一个投资总额，该等投资总额对新形成的外商投资企业举借外债及进口机器设备来说可能意义重大。因此笔者建议一般情况下外资并购后形成的外商投资企业的投资总额应争取定为法律允许的最大数额，10号文对投资总额的限制如下（该等限制与我国长期以来实行的外商投资企业投资总额限制制度是完全相符的）：
1）注册资本在210万美元以下的，投资总额不得超过注册资本的10/7；
2）注册资本在210万美元以上至500万美元的，投资总额不得超过注册资本的2倍；
3）注册资本在500万美元以上至1200万美元的，投资总额不得超过注册资本的2、5倍；
4）注册资本在1200万美元以上的，投资总额不得超过注册资本的3倍。
4、境外投资者以人民币资产支付涉及的外汇核准
一般来讲，外国投资者在中国境内实施外资并购中国企业的，用人民币资产做支付手段可有如下几种运作模式：（1）人民币货币现金；（2）合法取得或拥有的中国A股上市公司的股票或股份；（3）合法取得或拥有的中国境内企业的债券和公司债券；（4）其他中国境内以人民币为计价依据或标准的有价证券等金融衍生产品；（5）其他情形的人民币资产。从取得途径来讲，可包括（1）直接从已投资设立的外资企业中分得的利润等收益；（2）从资产管理公司采用购买金融资产包的形式取得对某企业的债权；（3）从中国境内合法取得的人民币借款；（4）转让资产、出售产品或提供服务而取得的交易对价等。在保证合法、合规并履行法定程序的前提下，相关人民币资产均可用作10号文规定之下的外资并购项目的支付对价。
《国家外汇管理局行政许可项目表》对下列情况下取得的人民币资产作为支付对价的核准需提交文件作出了专门规定：
4、1外商投资企业外方所得利润境内再投资、增资核准
1、申请报告（投资方基本情况、产生利润企业的基本情况、利润分配情况、投资方对分得利润的处置方案、拟被投资企业的股权结构等）；2、企业董事会利润分配决议及利润处置方案决议原件和复印件；3、与再投资利润数额有关的、产生利润企业获利年度的财务审计报告原件和复印件；4、与再投资利润有关的企业所得税完税凭证原件和复印件；5、企业拟再投资的商务部门批复、批准证书原件和复印件；6、产生利润企业的验资报告原件和复印件；7、外汇登记证原件和复印件；8、针对前述材料应当提供的补充说明材料。
4、2外国投资者从其已投资的外商投资企业中因先行回收投资、清算、股权转让、减资等所得的财产在境内再投资或者增资核准
1、申请报告；2、原企业外商投资企业外汇登记证原件和复印件；3、原企业最近一期验资报告和相关年度的审计报告原件和复印件；4、原企业商务部门的批准文件原件和复印件；5、原企业关于先行回收投资、清算、股权转让、减资及再投资等事项的董事会决议及有关协议原件和复印件；6、涉及先行回收投资的，另需提交原企业合作合同、财政部门批复、担保函等材料原件和复印件；7、涉及清算的，另需提交企业注销税务登记证明原件和复印件；8、涉及股权转让的，另需提交转股协议、企业股权变更的商务部门批准证书、与转股后收益方应得收入有关的完税凭证等材料原件和复印件；9、拟再投资企业的商务部门批复、批准证书、营业执照（或其他相应证明）、合同或章程等原件和复印件材料；10、针对前述材料应当提供的补充说明材料。
5、特殊目的公司（“SPV”）的外汇监管
国家外汇管理局《关于境内居民通过境外特殊目的公司融资及返程投资外汇管理有关问题的通知》(“75号文”）中的SPV是指“境内居民法人或境内居民自然人以其持有的境内企业资产或权益在境外进行股权融资（包括可转换债融资）为目的而直接设立或间接控制的境外企业”。但10号文将SPV定义为“中国境内公司或自然人为实现以其实际拥有的境内公司权益在境外上市而直接或间接控制的境外公司”。
两个定义相比较可以看出，10号文下的SPV较75号文的范围更为狭窄。从中引申出的结论是：非以境外上市目的设立的SPV不得以换股方式并购境内公司,换言之，仅以私募为目的设立的SPV不得以换股方式并购境内公司。以境外上市为目的的换股并购涉及的外汇监管主要包括：境外设立SPV时按75号文规定办理境外投资外汇登记；换股并购阶段办理境外投资外汇变更登记；境外上市完成后境内公司还应向外汇管理机关报送融资收入调回计划，由外汇管理机关监督实施，境内公司取得无加注的批准证书后，应在30日内向外汇管理机关申请换发无加注的外汇登记证。
个人外汇管理办法实施细则最新版第一章 总则
第一条 为规范和便利银行及个人的外汇业务操作，根据《个人外汇管理办法》，制定本细则。 ? 第二条 对个人结汇和境内个人购汇实行年度总额管理。年度总额分别为每人每年等值5万美元。国家外汇管理局可根据国际收支状况，对年度总额进行调整。?
个人年度总额内的结汇和购汇，凭本人有效身份证件在银行办理;超过年度总额的，经常项目项下按本细则第十条、第十一条、第十二条办理，资本项目项下按本细则资本项目个人外汇管理有关规定办理。?
第三条 个人所购外汇，可以汇出境外、存入本人外汇储蓄账户，或按照有关规定携带出境。
第四条 个人年度总额内购汇、结汇，可以委托其直系亲属代为办理;超过年度总额的购汇、结汇以及境外个人购汇，可以按本细则规定，凭相关证明材料委托他人办理。?
第五条 个人携带外币现钞出入境，应当遵守国家有关管理规定。?
第六条 各外汇指定银行(以下简称银行)应按照本细则规定对个人外汇业务进行真实性审核，不得伪造、变造交易。?
银行应通过个人结售汇管理信息系统(以下简称个人结售汇系统)办理个人购汇和结汇业务，真实、准确、完整录入相关信息。?
第七条 国家外汇管理局及其分支机构(以下简称外汇局)负责对个人外汇业务进行统计、监测、管理和检查。?
第二章 经常项目个人外汇管理
第八条 个人经常项目项下外汇收支分为经营性外汇收支和非经营性外汇收支。?
第九条 个人经常项目项下经营性外汇收支按以下规定办理：?
(一)个人对外贸易经营者办理对外贸易购付汇、收结汇应通过本人的外汇结算账户进行;其外汇收支、进出口核销、国际收支申报按机构管理。?
个人对外贸易经营者指依法办理工商登记或者其他执业手续，取得个人工商营业执照或者其他执业证明，并按照国务院商务主管部门的规定，办理备案登记，取得对外贸易经营权，从事对外贸易经营活动的个人。?
(二)个体工商户委托有对外贸易经营权的企业办理进口的，本人凭其与企业签定的进口合同或协议购汇，所购外汇通过本人的外汇结算账户直接划转至企业经常项目外汇账户。?
个体工商户委托有对外贸易经营权的企业办理出口的，可通过本人的外汇结算账户收汇、结汇。结汇凭与企业签订的出口合同或协议、企业的出口货物报关单办理。企业将个体工商户名称、账号以及核销规定的其他材料向所在地外汇局报备后，可以将个体工商户的收账通知作为核销凭证。?
(三)境外个人旅游购物贸易方式项下的结汇，凭本人有效身份证件及个人旅游购物报关单办理。?
第十条 境内个人经常项目项下非经营性结汇超过年度总额的，凭本人有效身份证件及以下证明材料在银行办理：?
(一)捐赠：经公证的捐赠协议或合同。捐赠须符合国家规定;?
(二)赡家款：直系亲属关系证明或经公证的赡养关系证明、境外给付人相关收入证明，如银行存款证明、个人收入纳税凭证等;?
(三)遗产继承收入：遗产继承法律文书或公证书;?
(四)保险外汇收入：保险合同及保险经营机构的付款证明。投保外汇保险须符合国家规定;?
(五)专有权利使用和特许收入：付款证明、协议或合同; ?
(六)法律、会计、咨询和公共关系服务收入：付款证明、协议或合同;?
(七)职工报酬：雇佣合同及收入证明;?
(八)境外投资收益：境外投资外汇登记证明文件、利润分配决议或红利支付书或其他收益证明;?
(九)其它：相关证明及支付凭证。?
第十一条 境外个人经常项目项下非经营性结汇超过年度总额的，凭本人有效身份证件及以下证明材料在银行办理：?
(一)房租类支出：房屋管理部门登记的房屋租赁合同、发票或支付通知;?
(二)生活消费类支出：合同或发票;?
(三)就医、学习等支出：境内医院(学校)收费证明;?
(四)其它：相关证明及支付凭证。?
上述结汇单笔等值5万美元以上的，应将结汇所得人民币资金直接划转至交易对方的境内人民币账户。?
第十二条 境内个人经常项目项下非经营性购汇超过年度总额的，凭本人有效身份证件和有交易额的相关证明材料在银行办理。
第十三条 境外个人经常项目合法人民币收入购汇及未用完的人民币兑回，按以下规定办理：?
(一)在境内取得的经常项目合法人民币收入，凭本人有效身份证件和有交易额的相关证明材料(含税务凭证)办理购汇。?
(二)原兑换未用完的人民币兑回外汇，凭本人有效身份证件和原兑换水单办理，原兑换水单的兑回有效期为自兑换日起24个月;对于当日累计兑换不超过等值500美元(含)以及离境前在境内关外场所当日累计不超过等值1000美元(含)的兑换，可凭本人有效身份证件办理。?
第十四条 境内个人外汇汇出境外用于经常项目支出，按以下规定办理：?
外汇储蓄账户内外汇汇出境外当日累计等值5万美元以下(含)的，凭本人有效身份证件在银行办理;超过上述金额的，凭经常项目项下有交易额的真实性凭证办理。?
手持外币现钞汇出当日累计等值1万美元以下(含)的，凭本人有效身份证件在银行办理;超过上述金额的，凭经常项目项下有交易额的真实性凭证、经海关签章的《中华人民共和国海关进境旅客行李物品申报单》或本人原存款银行外币现钞提取单据办理。?
第十五条 境外个人经常项目外汇汇出境外，按以下规定在银行办理：?
(一)外汇储蓄账户内外汇汇出，凭本人有效身份证件办理;?
(二)手持外币现钞汇出，当日累计等值1万美元以下(含)的，凭本人有效身份证件办理;超过上述金额的，还应提供经海关签章的《中华人民共和国海关进境旅客行李物品申报单》或本人原存款银行外币现钞提取单据办理。?
第三章 资本项目个人外汇管理
第十六条 境内个人对外直接投资应按国家有关规定办理。所需外汇经所在地外汇局核准后可以购汇或以自有外汇汇出，并办理相应的境外投资外汇登记手续。?
境内个人及因经济利益关系在中国境内习惯性居住的境外个人，在境外设立或控制特殊目的公司并返程投资的，所涉外汇收支按《国家外汇管理局关于境内居民通过境外特殊目的公司融资及返程投资外汇管理有关问题的通知》等有关规定办理。?
第十七条 境内个人可以使用外汇或人民币，并通过银行、基金管理公司等合格境内机构投资者进行境外固定收益类、权益类等金融投资。?
第十八条 境内个人参与境外上市公司员工持股计划、认股期权计划等所涉外汇业务，应通过所属公司或境内机构统一向外汇局申请获准后办理。?
境内个人出售员工持股计划、认股期权计划等项下股票以及分红所得外汇收入，汇回所属公司或境内机构开立的境内专用外汇账户后，可以结汇，也可以划入员工个人的外汇储蓄账户。?
第十九条 境内个人向境内经批准经营外汇保险业务的保险经营机构支付外汇保费，应持保险合同、保险经营机构付款通知书办理购付汇手续。?
境内个人作为保险受益人所获外汇保险项下赔偿或给付的保险金，可以存入本人外汇储蓄账户，也可以结汇。?
第二十条 移居境外的境内个人将其取得合法移民身份前境内财产对外转移以及外国公民依法继承境内遗产的对外转移，按《个人财产对外转移售付汇管理暂行办法》等有关规定办理。?
第二十一条 境外个人在境内买卖商品房及通过股权转让等并购境内房地产企业所涉外汇管理，按《国家外汇管理局 建设部关于规范房地产市场外汇管理有关问题的通知》等有关规定办理。?
第二十二条 境外个人可按相关规定投资境内B股;投资其他境内发行和流通的各类金融产品，应通过合格境外机构投资者办理。
第二十三条 根据人民币资本项目可兑换的进程，逐步放开对境内个人向境外提供贷款、借用外债、提供对外担保以及直接参与境外商品期货和金融衍生产品交易的管理，具体办法另行制定。?
第四章 个人外汇账户及外币现钞管理
?
第二十四条 外汇局按账户主体类别和交易性质对个人外汇账户进行管理。银行为个人开立外汇账户，应区分境内个人和境外个人。账户按交易性质分为外汇结算账户、外汇储蓄账户、资本项目账户。
第二十五条 外汇结算账户是指个人对外贸易经营者、个体工商户按照规定开立的用以办理经常项目项下经营性外汇收支的账户。其开立、使用和关闭按机构账户进行管理。?
第二十六条 个人在银行开立外汇储蓄账户应当出具本人有效身份证件，所开立账户户名应与本人有效身份证件记载的姓名一致。
第二十七条 个人开立外国投资者投资专用账户、特殊目的公司专用账户及投资并购专用账户等资本项目外汇账户及账户内资金的境内划转、汇出境外应经外汇局核准。?
第二十八条 个人外汇储蓄账户资金境内划转，按以下规定办理：?
(一)本人账户间的资金划转，凭有效身份证件办理;?
(二)个人与其直系亲属账户间的资金划转，凭双方有效身份证件、直系亲属关系证明办理;?
(三)境内个人和境外个人账户间的资金划转按跨境交易进行管理。
第二十九条 本人外汇结算账户与外汇储蓄账户间资金可以划转，但外汇储蓄账户向外汇结算账户的划款限于划款当日的对外支付，不得划转后结汇。?
第三十条 个人提取外币现钞当日累计等值1万美元以下(含)的，可以在银行直接办理;超过上述金额的，凭本人有效身份证件、提钞用途证明等材料向银行所在地外汇局事前报备。银行凭本人有效身份证件和经外汇局签章的《提取外币现钞备案表》(附1)为个人办理提取外币现钞手续。?
第三十一条 个人向外汇储蓄账户存入外币现钞，当日累计等值5000美元以下(含)的，可以在银行直接办理;超过上述金额的，凭本人有效身份证件、经海关签章的《中华人民共和国海关进境旅客行李物品申报单》或本人原存款银行外币现钞提取单据在银行办理。银行应在相关单据上标注存款银行名称、存款金额及存款日期。?
第五章 个人结售汇管理信息系统
第三十二条 具有结售汇业务经营资格并已接入和使用个人结售汇系统的银行，直接通过个人结售汇系统办理个人结售汇业务。?
第三十三条 各银行总行及分支机构申请接入个人结售汇系统，应满足个人结售汇管理信息系统技术接入条件(附2)，具备经培训的技术人员和业务操作人员，并能维护系统的正常运行。?
第三十四条 银行应按规定填写个人结售汇系统银行网点信息登记表，向外汇局提出系统接入申请。外汇局在对银行申请验收合格后，予以准入。?
第三十五条 除以下情况外，银行办理个人结售汇业务都应纳入个人结售汇系统:?
(一)通过外币代兑点发生的结售汇;?
(二)通过银行柜台尾零结汇、转利息结汇等小于等值100美元(含100美元)的结汇;?
(三)外币卡境内消费结汇;?
(四)境外卡通过自助银行设备提取人民币现钞;?
(五)境内卡境外使用购汇还款。?
第三十六条 银行为个人办理结售汇业务时，应当按照下列流程办理：?
(一)通过个人结售汇系统查询个人结售汇情况;
(二)按规定审核个人提供的证明材料;?
(三)在个人结售汇系统上逐笔录入结售汇业务数据;?
(四)通过个人结售汇系统打印结汇/购汇通知单，作为会计凭证留存备查。?
第三十七条 外汇局负责对辖内银行业务操作的规范性、业务数据录入的完整性和准确性等进行考核和检查。?
第六章 附 则
第三十八条个人委托其直系亲属代为办理年度总额内的购汇、结汇，应分别提供委托人和受托人的有效身份证件、委托人的授权书、直系亲属关系证明;其他情况代办的，除需提供双方有效身份证件、授权书外，还应提供本细则规定的相关证明材料。?
直系亲属指父母、子女、配偶。直系亲属关系证明指能证明直系亲属关系的户口簿、结婚证或街道办事处等政府基层组织或公安部门、公证部门出具的有效亲属关系证明。?
第三十九条 违反《个人外汇管理办法》及本细则规定的，外汇局将依据《中华人民共和国外汇管理条例》及其他相关规定予以处罚;对于《中华人民共和国外汇管理条例》及其他相关规定没有明确规定的，对银行和个人应分别处以人民币3万元和1000元以下的罚款。?
一、考评目的
促进各职能科、站、室和项目承担单位加强项目管理，规范农业项目的实施行为，建立健全以农民受益、产业发展为主要衡量标准的农业项目监督管理评价指标体系，将评价结果作为改进项目管理和安排项目资金的重要依据，逐步构建绩效为导向的项目资金安排新机制。
二、考评对象
农业项目实行归口管理，各职能科、室、站对本县内农业项目的实施管理负责。考评以县为单位，对象为我县2013年度建设的省级高效设施（园艺、畜牧业）农业、农业三新工程、测土配方施肥、农业信息工程、农产品质量建设项目等五大类项目。
三、考评内容
农业项目考评分县组织管理考评和项目绩效考评两大类。一是县组织管理考评。主要对县农业主管部门的农业项目管理情况进行评价（具体考核内容，评分标准见附件1）。项目管理过程中存在重大挤占、挪用、套取项目资金，或有其他重大违纪违规行为的，一经查实，考评按0分计算成绩。二是项目绩效考评。主要对被考评项目的实施情况和绩效进行评价（具体考核内容、评分标准根据不同项目类型另行制定）。
农业项目考评总分为100分。县项目管理自评成绩、业务科室（站）核查确定的项目绩效评价汇总成绩、省级抽查考评成绩分别占20%、30%和50%。县农业项目管理考评得分计算方法为：县组织管理自评成绩×20%+业务科室（站）核查的各类项目绩效评价汇总成绩×30%+省级抽查考评成绩×50%。
四、考评办法与程序
考评采取县自评、业务科室（站）核查和省级抽查相结合，对县农业主管部门进行综合考评。各科、室、站对纳入考评范围的农业项目进行全面自评，并形成书面材料报农委高效办汇总报省农委。待行业处室对自评结果进行核查。省农委组织省级抽查。
（一）成立考评组织机构。县农委成立农业项目考评领导小组，分管项目的负责同志任组长，有关科、室、站负责人为考评小组成员，负责考评工作的部署、组织、协调和指导。领导小组组成人员如下：
领导小组下设办公室，办公室设在县农委高效办，负责项目考评的牵头和指导工作，同志兼任办公室主任。
[关键词]外币报表；流动与非流动项目法；货币与非货币项目法；时态法；现行汇率法
随着全球 经济 一体化和资本国际化进程的加快，国际间投资业务不断扩大，跨国公司在整个世界经济中所发挥的作用和所占的比例也越来越大，对跨国公司财务 会计 问题的研究显得越发重要。作为公司合并会计报表编制前提的外币报表折算就是其中一个很重要的问题。
一、外币报表折算中的两个问题
进入20世纪90年代以来，在资本国际化和市场全球化的大趋势下，跨国公司的 发展 出现了一些新特点，决定了其在经营活动中面临着一系列新的财务会计问题。在所有的问题中，外币报表折算问题一直存在并日益重要。目前国际上在外币报表折算中折算汇率的选择和折算差额的处理，尚未形成一致的国际惯例，使得外币报表折算成为当今世界各国会计实务的主要差异所在。
每届会计期末，跨国公司的母公司需要将国外子公司的财务报表进行合并，编制合并财务报表。由于子公司的财务报表是以其所在国的货币为单位进行编制的，其货币单位与母公司所使用的货币单位不同，因而在编制合并报表之前，先要将以外币表示的子公司报表折算为与母公司相同的货币单位表示的报表。由于外汇汇率的波动，给外币报表折算带来了两个问题：一是当取得资产或发生负债时的汇率不同于现行汇率时，用以折算该项资产或负债的恰当汇率是什么；二是应当怎样处理由于汇率变动而产生的利得和损失。针对这两个问题，国际上尚未形成一致的惯例，使得外币报表折算成为当今世界各国会计实务的主要差异所在。
二、针对两个问题而存在的不同折算方法
目前，外币报表折算方法主要有流动与非流动项目法、货币与非货币项目法、时态法和现行汇率法。总体来说，当今世界各国对外币报表折算常用方法是现行汇率法与时态法，所以本文仅对这两种方法进行比较分析。
1 时态法和现行汇率法的特点分析。时态法认为外币折算只是一种计量变换程序，是对按外币计量的既定价值的重新表述，它不应该改变计量项目的属性(会计基础)，而只是改变计量的货币单位，即对外币改用本币计量，折算的结果好似子公司的报表中的资产和负债在交易日就已经把发生额折算为本国货币。其具体做法是，对所有的货币性资产、负债项目按编表日的现行汇率折算，对于按 历史 成本计量的非货币性资产、负债项目采用原入账时的历史汇率折算，对按现行成本计量的非货币性资产、负债项目采用期末汇率折算。在此法下，考虑到汇率变动是一个客观事实，只有在汇率变动的当期就确认其会计影响，才能更好地满足报表使用者预测和决策的需要，所以，时态法通常将折算差额直接记入当期合并损益中。在现行汇率法下，对国外子公司报表中的所有资产、负债项目都要按单一的现行汇率折算，其目的在于保持子公司外币报表原先表述的财务结果和关系，同时揭示汇率变动对母公司在国外子公司的投资净额(子公司报表中的母公司权益)的影响，其着眼点与不同的资产、负债项目在交易时日的不同计量属性毫不相干。正因为如此，折算的结果将以“折算调整额”这一独立的项目，包含在合并资产负债表的股东权益内，平时均不得减少这部分折算差额累计数。
2 时态法和现行汇率法的适用性分析。外币报表折算一般应该达到两项目标：一是在合并报表中反映按照每个被合并的主体从事经营的主要货币(它的功能货币)所计量的财务结果和财务关系；二是提供与汇率变动对 企业 的现金流量和业主权益的预期经营影响相一致的信息。按此目标，外币报表折算和其折算损益的处理，在其方法选择上取决于功能货币的确定，同时又与国外公司所处的经济环境有关。功能货币可定义为“国外主体(子公司)从事经营活动主要经济环境内的货币”。如果国外子公司是相对独立并与国外经济环境形成一个整体的经济实体，应选用当地货币为功能货币，外币报表折算应采用现行汇率法，这样经折算后的外币报表就尽可能保持原外币报表中揭示的财务成果及各项财务指标的比例关系，也有利于国外子公司分析考核其经营业绩和进行经济预测，这种折算观点可以称之为“子公司观点”；如果国外子公司是母公司经营的有机组成部分，则以母公司货币为功能货币，外币报表折算应采用时态法，通过折算对子公司的当地货币(外币)财务报表进行重新表述，将外币报表折算差额以折算损益项目列示于利润表，计入当期损益，这种折算观点可以称之为“母公司观点”。
三、几个代表性国家和国际组织的应用模式及比较分析
1 国外外币报表折算方法的应用模式比较。
(1)美国。美国1981年公布的第52号财务 会计 准则规定外币折算的目标：第一，在合并报表中应根据美国公认会计原则，以功能性货币表述财务成果和财务关系；第二，提供由于汇率变动可能对公司现金流量和股东权益、预期 经济 影响的信息。国外主体按其经营所处的环境不同，分为母公司的有机组成部分和自主经营的国外主体两类。前者所指的国外子公司视为母公司在境外经营的延伸，其功能性货币通常为美元，采用时态法对外币报表进行重新计量。后者是指在生产经营和财务决策有较大的自主权，并与国外经济环境融为一体的经济实体。其功能性货币一般是非母公司的报告货币(美元)。如其功能性货币为子公司所在国的货币，此时采用现行汇率法对国外子公司的外币报表进行折算；如其功能性货币为第三国货币，则先采用时态法将其按子公司所在国货币记账的报表重新按第三国货币计量，再采用现行汇率法折算成美元表述。
(2)英国。英国第20号标准会计实务公告《外币折算会计》被作为英国当前外币报表折算的权威标准，它与美国第52号财务会计准则的有关要求基本一致。不同之处在于：第一，对自主经营的国外实体因采用现行汇率产生的折算损益，记人类似准备性质的“暂记项目”，以备抵未来期间可能发生的折算损益，但由于借款净额引起的损益则记入当期损益。第二，在现行汇率法下，对损益表项目既允许采用美国做法，即按整个报告期的加权平均汇率折算，也允许按编表目的现行汇率折算。这主要是为了更好地保持现行汇率下国外子公司原有报表上反映的财务状况和金额比例关系不被破坏。第三，对处在恶性通货膨胀环境下的自主经营的国外实体，要求在折算前先进行物价变动影响的调整，然后再采用现行汇率法对外币报表折算。
(3)国际会计准则委员会。1983年7月第21号国际会计准则《外币汇率变动影响的会计》是在美国第52号财务会计准则和英国第20号标准会计实务公告颁布后才公布的。它兼容了两者的主要内容，在实质上并无多大区别，但在对折算差额的处理上体现了灵活性：一是与长期货币性项目有关的外币折算损益可以在这些货币性项目的存续期内递延摊销。二是对由于恶性通货膨胀所引起的折算差额，可以作为成本的调整数记入有关资产的账面价值，条件是每次调整后的账面金额应不高于重置成本，不高于通过使用或销售这项资产可以收回的金额。