一、引言
初学会计，要掌握的主要会计理论和基本核算方法有：会计基本理论、账户设置、借贷复式记账法、填制与审核会计凭证、登记账簿、财产清查、编制会计报告、会计核算程序与组织等。其中，设置会计账户、填制与审核会计凭证、登记账簿、编制会计报表等核算方法都是建立在借贷复式记账法基础上的。可见，要学好《会计学原理》或《会计基础》，首要的任务就是透彻理解并掌握借贷记账法。借贷记账法（借贷复式记账法的简称）是世界各国现行通用的会计记账方法，是现代财务会计的核心基础理论。但是，现有的会计学原理或会计基础教材在对借贷记账法作阐述时，大都没能全面和深入剖析，给会计初学者带来了不同程度的困惑。会计是一门专业性很强的技术，如果初学者不能在一开始就对其核心内容——借贷记账法深入理解，势必影响后续的会计课程的学习，更别说在以后的会计实务中做到得心应手。笔者通过多年的《会计学原理》和《会计基础》的教学研究与总结，认为要透彻理解和熟练掌握借贷记账法，首先要明确借贷记账法的理论依据是综合会计恒等式，再根据综合会计等式判断经济业务所涉及的会计账户是属于等式左边还是右边类型的账户，最后按两大类会计账户的结构特点和记账规律，对经济业务进行借贷记账。
二、明确借贷记账法的理论依据是综合会计恒等式：资产+广义费用=负债+所有者权益+广义收入现行《会计基础》教材大多以会计等式“资产=负债+所有者权益”作为借贷记账的理论依据。笔者认为，正是这些《会计基础》教材对借贷记账的理论依据阐述不完整、不透彻才让会计初学者对会计的核心理论——借贷记账法的理解一头雾水。当然，也有一些《会计学原理》教材以综合会计等式“资产+费用=负债+所有者权益+收入”作为借贷记账的理论依据的。结合新会计准则中全面收益理念，笔者认为，将综合会计恒等式“资产+广义费用=负债+所有者权益+广义收入”或者“资产+狭义费用+损失=负债+所有者权益+狭义收入+利得”做为借贷复式记账法的理论依据是最完整、最科学的。因为：
（一）若以不能涵盖会计要素整体的会计等式“资产=负债+所有者权益”做为借贷记账的理论依据，由于该会计等式只能反映特定时日企业存量的资金状况，无法全面记录和反映企业在一段时期内大量涉及到收入要素和费用要素的经济业务，也就无法全面、完整、准确地反映企业所有资金的来龙去脉。
（二）综合会计恒等式“资产+广义费用=负债+所有者权益+广义收入”由特定的相互依存的会计要素所构成，涵盖了全部会计要素，能科学地揭示各个运动变化的会计要素之间相互联系的数量上的平衡关系。其包含的经济内容和数学上的恒等关系全面、科学地反映了企业资金运动规律的全貌，将动态与静态的会计要素巧妙地结合起来，体现了资金运动与静止的辩证统一关系。该等式右边反映了企业资金所有的来源途径，左边反映了所有资金的运用情况（资金去向），在任何时期或任何时点都是成立的，其科学性和技术性是任何其它会计等式难以比拟的。而且这一等式将资产负债表和利润表联系起来，从而揭示了资产负债表和利润表要素相互间的内在联系和数量上的关系。是设置会计账户、进行借贷复式记账、填制与审核会计凭证、登记账簿、编制会计报表等会计核算方法的理论基础和依据。由此，也奠定了综合会计恒等式在借贷记账法和现代会计中的基础性地位。综合会计恒等式中，等式左边的会计要素记录和反映各种状态资金的占用情况（资金的去向），其所属会计账户的记账方向相同，即：增加记借方，减少记贷方；等式右边的会计要素记录和反映了各种状态资金的来源情况，其所属会计账户的记账方向相同，而且与左边类型账户的记账方向正好相反，即：增加记贷方，减少记借方。
三、巧用综合会计恒等式“资产+广义费用=负债+所有者权益+广义收入”进行借贷记账综合会计恒等式“资产+广义费用=负债+所有者权益+广义收入”决定了会计账户的基本类别，也决定了各类账户的性质和基本结构特点，会计要素之间的数量关系是各类账户试算平衡的基础。把综合会计等式和等式两边的两大类账户的结构、记账规律联系在一起，绘成“综合会计恒等式与会计账户结构关系图”（见图1和图2两种表现方式）。“综合会计等式与会计账户结构关系图”形象直观地反映了两大类（左边和右边）会计账户的结构特点及其记账规律。借贷记账法是以“借”和“贷”为记账符号，对每一笔经济业务，都要在两个或两个以上账户，从借方和贷方两个相反方向，以相等的金额全面地、相互联系地进行记录的一种复式记账法。会计主体发生了经济业务，如何用借贷记账法编制会计分录（即会计实务中填制记账凭证）和登记账户（即会计实务中登记账簿）呢？
（一）如何编制会计分录
1、分析判断该笔经济业务涉及哪些账户及其金额，这些账户分别属于哪个类别，是属于以上综合会计等式左边的资产或费用类，还是属于右边的负债、所有者权益或收入类账户。
2、判断经济业务使得该账户是增加了还是减少了。若是属于等式左边的资产、广义费用类账户，其记账规律相同，即：增加记在该账户的借方，减少记在贷方，期末余额通常在借方；若是属于等式右边的负债、所有者权益、广义收入类账户，其记账规律相同，而且与左边的资产、费用类账户的记账规律正好相反，即：增加记在该账户的贷方，减少记在该账户的借方，期末余额通常在贷方。需要注意的是：由于狭义的收入类和费用类账户期末要结转到利润账户上，通常期末余额为零。根据以上两个要点，基本可以分析出经济业务借方和贷方分别涉及到哪些会计账户。
箭头法是用箭头的左、右方向表示会计要素代表业务内容增减的不同情况，以资产负债表的中轴线为基准线，会计要素增加时，箭头方向向外侧扩张；会计要素减少时，箭头方向向内侧收缩；最后将业务对应的会计要素进行整理，向左的会计科目记人借方，向右的会计科目记入贷方。它具体运用于借贷记账法的教学过程中，旨在更有效地解决学生在学习、应用借贷记账法时对借、贷方向迷惑不清的问题而独创的一种教学方法。
二、原教学方法存在问题及原因分析
一是教师过度强调会计的传统教法，忽略了学生固有的汉语习惯对会计术语词意的本能联想。多数会汁专业老师缺乏企业会计实务经验，在教学过程中，往往强调“借”、“贷”只表示记账符号、账户的方向，与账户下业务的增减无关。这本身忽略了汉语中关于“借”、“贷”最基本的含义。汉语长期的语言环境和先人为主的特点，使学生较容易按照“借”表示增加，“贷”表示减少的思路来进行，这固然不正确，却现实存在。所以需要考虑汉语言的因素，加以引导，寻找解决方案。
二是现有教材在内容编排方面重理论而轻实践，不利于学生理解和掌握。对于会计业务增、减引起的会计要素变化与会计科目借、贷之间的关系，现有的教材没有关联度很高的归类，不利于初学者掌握和应用。与之相对应，教师授课时，只强调“借”、“贷”已完全失去其原始的字面意义而变成一种纯粹的记账符号或会计专门用语，告诉学生“借”、“贷”的方向与账户下业务的增减无关。但是“借”、“贷”方向与什么有关，则没有说明。如某企业取得销售收入50万元，货款尚未收回，增值税率17％。许多学生可以分析出此业务会引起主营业务收入的增加和应收账款的增加，也会计算销项税为500000×7％=85000，但是却往往会做出这样的错误分录：
借：主营业务收入
50000
应交税费――应交增值税(销项税)85000
贷：应收账款
585000
在长期的教学观察中，笔者注意到主要因为初学者理不清会计业务具体事项引起会计要素的增、减变化与“借”、“贷”方向的对应关系，缺乏完整的框架思维来规范其中的内在规律。
三、解决思路
第一，以轻松、快乐的心态迎接基础会计学这门专业技术性很强的学科。使初学者开始就较快、较准确地入门会计学的确存在一定难度。但是，基础会计教师应该具有化繁为简的魄力和能力，帮助学生克服畏难情绪，从心理上和课堂气氛上引导一种简单、愉快的教与学的特质环境。
第二，摒弃一切原有对会计要素强行的、毫无关联的归类，重新确立理解、记忆体系。会计是一门成熟学科，经济的发展使得会计的地位日益重要，与之相对应，种种学说和方法也异彩纷呈。各种学说都有其侧重。在具体教学活动中，并非所有的理论都适合。所以，教师要具有选择的眼光和创新的能力与信心，建立有利于学生掌握的教学方法体系。
四、操作步骤
第一，借助简易的资产负债表，建立账户及会计科目结构框架。首先将资产负债表简化为“田”字格形式。反复琢磨“资产=负债+所有者权益”账户结构；其次记忆各账户在资产负债简易表中的排列。
第二，从资产负债表中三个账户下的会计科目人手，找准与实际业务要素相对应的账户、具体会计科目及其在资产负债表中的位置。将实际业务要素转化为会计科目时，要充分发挥汉语优势，由易到难，联想记忆。如：资产类的银行存款、库存现金，本身意思非常直接，而应收账款、固定资产之类稍加思考就会明白其含义。对应负债类账户下的科目，如短期借款、应付账款等，所有者权益账户下的实收资本、资本公积等都易学易记。也有个别科目较特别，如待摊费用属于资产类账户，预收款项属于负债类账户等。这样会计科目很少，单独理解记忆即可。
第三，箭头法表示业务扩张(增加)与业务收缩(减少)，分析其与借、贷的关系。为了更快记忆，编写“箭头法”记忆歌：“箭头扩张表增加，箭头收缩表减少。箭头向左记入借，箭头向右记入贷。”成本、费用、损益类账户的处理方法对比参照资产负债表上科目，按照“有借必有贷”原则，先找准资产负债表中现有的业务对应科目增或减的情况，确定借或贷的方向，那么对应科目的方向就能解决。记忆几个有性的业务处理方法，举一反三，理解记忆，灵活运用。
(1)东方公司从银行借人一笔两年期的借款20万元。
该业务将导致银行存款增加，长期借款增加。所以箭头都向外侧表示扩张。得以下分录：
借：银行存款
200000
贷：长期借款
200000
(2)东方公司购入一台机器设备，价值50000元，货款已用现金支付10％，余款将于一年后付清，机器已安装完毕。
该业务将导致“固定资产”增加，“应付账款”增加，“库存现金”减少。所以“固定资产”和“应付账款”箭头向外侧表示扩张，“库存现金”箭头向内表示缩减。得出以下分录：
借：固定资产 50000
贷：库存现金
10000
应付账款40000
(3)东方公司和某债权人协商，将原欠短期借款100万元，转作对东方公司的投资资金。
该业务将导致“实收资本”增加，“短期借款”减少。故“实收资本”箭头向外侧表示扩张，“短期借款”箭头向内表示缩减。得出以下分录：
借：短期借款
1000000
贷：实收资本
1000000
(4)东方公司销售产品一批，销货款11、7万元尚未收到。该业务将导致“应收账款”增加，“主营业务收入”增加，“应交税费――应交增值税(销项税额)”增加。所以“应收账款”箭头向外侧表示扩张，“应交税费”箭头向外侧表示扩张。其中，主营业务收入在资产负债表中没有对应的科目，那么可以根据“有借必有贷、借贷必相等”的原则，先确定已经明确的科目方向，剩下的缺位，就是主营业务收入的位置了。得出以下分录：
借：应收账款
117000
贷：主营业务收入
100000
【关键词】 记账符号； 记账规则； 账户方向； 资金流向； 账项方向
一、传统会计理论对“借、贷”的一般解释
如果一位生理学家在讲授有关人体的肝和脾的结构和功能时，所能说的只是“脾脏在腹腔的左侧、肝脏在腹腔的右侧”，学生们必会哄堂大笑。然而类似的笑话却真实地发生在现代会计学的权威论著和高校教材中。例如美国知名学者亨格伦（C、T、Horngren）就说：“借方意味着账户的左方，贷方意味着账户的右方”，国内外一些会计论著和教材都有类似论述。葛家澍教授等主编的作为“面向21世纪课程教材”的《会计学》更直截了当地说“借方是账户的左方，贷方是账户的右方”。《中国会计百科全书》还说：“借和贷……因账户性质的不同而有不同的含义……应用到各行各业中去……就逐渐失去了原来的含义，而转化为纯粹的记账符号”；葛家澍著《会计学导论》也有类似论述。前不久，更有学者在全国政协会上提案，要用橡皮图章改“借、贷”为“左、右”。
稍具思考能力的人都会问：“既然‘借方意味着账户的左方，贷方意味着账户的右方’，那么这‘左方’和‘右方’又意味着什么呢？它们之间的关系又是如何呢？”
按照符号学或语义学原理，符号是传递和交流信息（“指示物”）的工具和载体。“不确定指示物”和“空壳载体”——没有“指示物”的“符号”是没有意义的。那么这“纯粹的记账符号”及与其相对应的“不纯粹的记账符号”的具体含义各是什么呢？既然“借和贷……逐渐……转化为纯粹的记账符号”，那么它们什么时候“逐渐……转化”了一部分、什么时候全部“转化”为“纯粹的记账符号”呢？还有，很多记账法都有一对记账符号，例如“收、付”、“增、减”等，它们也都分别“是账户的左方”和“右方”，那么它们的“字面含义”是否也分别与“借方”和“贷方”相同呢？它们是否都可称之为“左右记账法”呢？
有趣的是，中国金融企业曾采用过几十年的“银行收付记账法”，除将“借方”和“贷方”分别改为“付方”和“收方”以外，其余如账户体系、会计等式、记账规则、试算平衡和账证格式等都与借贷记账法类同，其“付方”与“借方”一样记资产增加额与负债减少额、而“收方”则与“贷方”一样记资产减少额与负债增加额，不同的是“收方”和“付方”的方位恰恰与“借方”和“贷方”的方位相反：“付方”（相当“借方”）“是账户的右方”，而“收方”（相当“贷方”）却“是账户的左方”。再从现存史料看，14世纪意大利佛罗伦萨的“记账形式均为上下叙述式……上部分为借方（dare）……下部分称‘贷方’（avere）”。中国古代已具备复式雏型的龙门账和四脚账，也是“上下叙述式”（上收下付）。可见左右、上下等方位与记账符号并无必然联系。时值21世纪，数理簿记学早已问世之时，一些会计论著和教材却仍然老调重弹，就只能表明当代中外会计理论在对记账符号这一会计学中最简单、最基本的概念一直说不清所以然而又无法回避的窘境下，聊做自欺欺人的搪塞罢了。
二、会计账项中的三项因素及其相互关系
要深入认识“借、贷”的本质，必须了解会计账项中的三项因素。从复式记账规则中可以看出，各种描绘经济业务的任一幅会计分录的两笔账项中都必然含有资产性质或方向（或称账户性质或方向）——“资产（正账户）”或“负债（负账户，含业益，下同）”、资金流向——“增（正流向）”或“减（负流向）”和账项性质或方向——“借项（正账项）”或“贷项（负账项）”，统称为“账项三因素”。其中账户方向是法定的先天因素，资金流向则是业务交易内容中（通过对原始凭证的确认）已知的，二者都是在编制记账凭证前必须明确的基本因素。而账项方向则是复合因素，它由账户方向和资金流向两项基本因素所决定。在编制记账凭证前，如不了解与经济业务相关的账户方向和资金流向，此项分录的两笔账项各自的方向符号（“借”或“贷”）将无从求得。
账项三因素之间的钩稽关系，可用直角坐标系（见图1“账项坐标图”）加以描绘。图中：横轴X指示账户方向，纵轴Y指示资金流向，原点O为会计主体（也称记账主体或记账中心，下同），O右方（＋X）为资产、左方（－X）为负债，O上方（＋Y）为增、下方 （－Y）为减（OI～OⅣ为以货币单位为量度的指示借或贷的账项线）。如此，四种不同基本类型的账项和分录，都能在坐标系的四个象限中对号入座：OⅠ在第Ⅰ象限（＋·＋），指示资产增加（借项）；0Ⅱ在第Ⅱ象限（－·＋），指示负债增加（贷项）；0Ⅲ在第Ⅲ象限（－·－），指示负债减少（借项）；0Ⅳ在第Ⅳ象限（＋·－）指示资产减少（贷项）。
账项坐标图一目了然地映示出账户方向、资金流向和账项方向之间的关系。若令它们的系数均为1，则：账户方向×资金流向＝账项方向，称为账项三因素之间的关系表达式，简称“三项关系式”。
利用“三项关系式”，只要已知一笔账项中的任意两项因素的符号或方向，即可求出未知的另一项因素的符号或方向。
论文摘要：会计的记账方法很多，基本思想是复式记账。复式记账是对单式记账法而言。对每一项经济业务所引起的资金增减变化，必须按相等金额在两个或两个以上的账户中进行登记的一种记账方法。借货记账法是复式记账法的一种，在工业、建筑业、交通业、农业中，进行经济核算广泛应用，本文就借货记账法，在农业企业核算中应用，谈一谈看法，以求利于农业生产的健康有序的发展。
1、什么是借贷记账法
1、1东方国家的复式记账法
中国是东方国家的代表，拥有5000年的灿烂文明和文化，我国官厅会计在汉代就有文献记载，“月计岁会”是我国会计核算的写照。我国官厅会计也是复式记账，具体表现为中央政府财政收人总账与地方政府省、府、县财政收人的明细账，要在总额上相等，只是记账方法是“收付记账法”。而民间商号会计核算方法，在明、清时期，会计核算中“龙门账”，在盐商、票号等等商人会计核算中应用，记账方法，也是复式记账的“收付记账法”。
1、2西方复式记账法与借贷记贷记账法
(1)西方海洋新航路出现以后，西欧对外贸易空前发展，对外贸易的发展，造就一大批制造业大公司和对外贸易的大公司，比如:英国的东印度公司就是当时最著名的对外贸易公司，会计核算上采用复式记账法中的借贷记账法。
(2)地中海沿岸国家的意大利，成为复式记账法、借贷记账法的发源地。
自从迪亚士·达卡马·哥伦布·麦哲伦在巧世纪一16世纪相继开辟西欧通往世界的新航路以后，世界贸易空前扩大川，欧洲的对外贸易空前高涨，会计核算也应运而生，复式记账、借贷记账法产生，也在情理之中。
1494年在威尼斯出版的路卡·巴其阿勒的《算术·几何与比例的概要》〔幻，不仅是关于代数的最初印刷文献，而且其中设《计算与记录要论》这一章，论述复式记账。巴其阿勒的著作，是关于复式记账的最初印刷文献，为以后的复式记账法的普及做出了极大贡献。但巴其阿勒不是复式记账法的创始人。与此相比，作为记账、算账的方法，中世纪意大利威尼斯、热那亚、米兰的商人已经能够解决实际业务了，而借贷记账法是应用了复式记账原理，最早在意大利借贷商人及早期银行家们所使用。复式记账原理在西方一也是源远流长，人们给以高度评价，19世纪的数学家阿瑟·克里(Arthurcayley)说复式记账原则“像欧几里德比例理论一样，是绝对完整的”。歌德在《威廉·麦斯特的学习年代和漫游年代》一书中说，复式记账“是人类心灵中产生的最伟大的发明之一”。东方的中国也是世界上最早应用复式记账的国家之一，只是记账方法是收付记账法。比如:我国明清时期商业活动中的“龙门账”和“四脚账；是我国固有的复式记账方法。
(3)什么是借贷记账法?
所谓借贷记账法是以“借”和“贷”作为记账符号，以“有借必有贷，借贷必相等”为记账规则的一种复式记账方法。
2借贷记账法的基本内容及主要特点
2、1在账户中，用“借”和“贷”作为记账符号
借贷记账法以“借”和“贷”作为记账符号，把每个科目所属账户的账?都区分“借方”、“贷方”和“余额”三栏。借方在左，贷方在右，以反映资金的增减变化情况。
借贷记账法使用的“借”、“贷”二字，已同本来的字意(即“借主”、“贷主”)相脱节，演变成了一对单纯的记账符号，有其专门的含义。“猎”、“贷”的含义因账户性质不同而恰好相反。在资产类(成本类、费用类账户)中，“借”表示增加，“贷”表示减少;而在负债及所有者权益类(收益类账户)中，“借”表示减少，“贷”表示增力口。
2、2以“有借必有贷，借贷必相等”作为记账规则
根据复式记账原理，对每项经济业务都要以相等金额，同时在两个或两个以上相互联系的账户中进行登记。记账时，对每项经济业务必须用相等金额，一方面已人1个或几个有关账户的借方，另一方面记人1个或几个有关账户的贷方，记人借方贷户与贷方账户的数额必然相等，这就形成了借贷记账法的记账规则:“有借必有贷，借贷必相等”。
2、3以“有借必有贷，借贷必相等”的记账规则进行试算平衡
由于借贷记账法在处理每一笔经济业务时，都必须遵循“有借必有贷，借贷必相等”的记账规则，记账方向相反，金额相等。因此，在一定时期内(如1个月)，所有账户的借贷发生额双方合计必然相等;所有账户的借方期末余额合计数与贷方期末余额计数也必然是相等的。其试算平衡公式是:
期初借方余额合计二期初贷方余额合计
本借方发生额合计=本期贷方发生额合计
期末借方余额合计=期末贷方余额合计
利用这种平衡关系，就可以检查各账户记录是否正确，以提高会计核算的质量。
2、4可以设置和运用双重性质的账户
在借贷记账法下，账户按经济性质一般分为资产、负债和所有者权益三类。但为了灵活地处理账务，也可以设置和运用，既可以是资产又可以是负债的双重性质的账户(共同性账户)，如设置“待处理财产授意”等账户。双重账户(共同性账户)，应根据他们期末余额方向来确定其性质，如果是借方余额，则资产类账户;如是贷方余额，则负债账户。 3借贷记账法在农业企业核算中应用
现举例说明农业企业的会计分录的编制:
例1某种植玉米农业企业20XX年6月份发生以下经济业务:
(1)由上级主管部门投人资本金2万元，存人银行。
这项经济业务，使企业所有者权益账户“实收资本”增加2万元。同时，使资产账户“银行存款”也增加了2万元。两类账户同时增加。根据:“有借必有贷，借贷必相等”记账规则，编辑会计分录如下:
借:银行存款20， 000、00
贷:实收资本20， 000、00
(2)企业以银行存款1000元偿还银行短期借款。着笔经济业务，使企业负债账户“短期借款”减少1000()元，同时，使资产账户“银行存款”也减少1000元，两类账户同时减少。根据记账规则，编辑会计分录如下:
借:短期借款10， 000、00
贷:银行存款10， 000、00
(3)企业以应付票据100()元，偿还应付账款。
这项经济业务，只涉及到负债账户。“使应付票据”增加，同时，使“应付账款”账户减少。根据记账规则，负债类账户有增有减，增减金额相等。编辑会计分录如下:
借:应付账款1000、00
贷:应付票据1000、00
(4)企业开转账支票一张，以银行存款5000元买玉米种子。
借:玉米种子5000、00
贷:银行存款5000、00
然后，将各项经济业务编制会计分录以后，即应记人有关账户，这个记账步骤通常为过账，内容略。
4借贷记账法在农业企业核算应用中应注意的事项
4、1必须清楚农业企业的会计科目(或称账户) 的设置，与工业企业、商业企业的会计科目设置，是有很大的区别。工业企业、商业企业的会计科目设置，国家财政部有规范性规定，一般有规范工业企业会计科目表、商业企业会计科目表。而农业企业会计科目表，国家一般不作硬性规范性规定，只是参照工业会计科目表，根据农业生产实际，比较灵活的仿照执行。
关键词：复式记账；箭头法；巧用
会计实务中最基本的记账方法是借贷记账法。借贷记账法能否正确运用，直接影响会计工作的质量。但是，在会计实务工作中，经常出现用错会计科目和用反账户借贷方向的问题。本文遵循阐明问题，分析原因，解决问题的思路，给出了用“箭头法”巧妙解决以上问题的新方法。
一、借贷记账法会计实务操作中常见问题的表现
1、不能从经济业务中抽象出对应账户
会计实务中，经济业务往往以一件件的事例出现，需要会计人员从这些经济业务事件中分析抽象出与之对应的会计账户。但是在会计实务中，经常出现经济业务和对应账户链接不起来的怪现象。如“财务费用”会计科目，就经常被错误地改用为“财务利息”。
2、账户之间的对应关系不清晰，借贷方向易出错
复式记账要求，每项经济业务发生时，所引起的会计要素的增减变动情况，都以相等的金额，从两个或两个以上的账户中进行相互关联的登记。但是在会计实务中，对应账户之间的方向出错问题极为频繁。如：在接受投资方将长期借款500万元转为投资业务的会计处理中，常出现因账户方向用反而致错的会计记录：
借：实收资本 500万
贷：长期借款 500万
很明显，会计科目正确，借贷方向用反导致会计分录出错。
二、借贷记账法会计实务出错原因分析
1、缺乏一个系统的框架结构体系来规范会计要素
财务报表是对企业财务状况、经营成果和现金流量的结构性表述报表。尤其是资产负债表和利润表，完美展现了六大会计要素对于企业经营概况的描述。但对于初等会计从业人员而言，大多从事的是经济业务的基础会计处理，往往习惯于从小处着眼，不擅于从财务报表的高度来思考会计要素之间的勾稽关系。从理念上缺乏一个强有力的框架，来规范那些不同性质的经济业务及其处于变化中的会计要素。
2、会计教材根据账户的不同性质将借贷方向强行分类的方法，不利于初学者掌握
现行基础会计教材在内容编排上，先安排会计假设、记账原则等，在教材最后章节才给出财务报表，来汇总之前学习的各个环节。会计要素之间的关系在基础会计的学习过程中没有体现，账户间的对应关系也难以形成有效的互动和对应。
在教学方法上，对于该部分内容，没有开创性的归类。照搬教材，死记硬背，将下表1的格式作为记住账户“借”、“贷”方向的法宝。只介绍“借”、“贷”二字，完全失去其原始的字面意义，变成纯粹的记账符号或会计专门用语。一味强调“借”、“贷”方向与账户业务的增减无关，那么，“借”、“贷”方向与什么有关，则没有说明。
对于会计实务人员而言，这样机械的归类是不能解决问题的。因为要正确运用这张表格，首先必须按账户的不同性质强行记住它；其次还要回忆会计要素下有哪些具体的会计科目。即：需要将会计业务和对应账户及“借”、“贷”方向之间的关系理清楚。显然，以上以会计要素为单位，将增减关系强行与“借”、“贷”方向的关联是不恰当的。这样的结果是，学习者纵然背会了上表，在遇到具体的会计业务时，还是不会处理。因为该表没有找出经济业务增减变化时，引起的对应账户间的左右方向变化及其借贷方向转换之间的关系规律。
3、个别会计科目字面意思与对应的经济业务含义难以链接与理解
会计的专业性要求在会计业务实务中，采用专门的方法来记录核算经济业务。熟练、准确使用会计科目是会计从业人员的基本功。一般情况下，会计科目与经济业务之间的对应关系较为明显，如原材料、固定资产、应付账款等。但也有一些会计科目字面意思与对应的经济业务性质难以链接与理解。如：“待处理财产损益”账户，属资产类，但在盘盈时却记入贷方，盘亏时记入借方，需要特殊账户个别记忆。
4、汉语母语状况，易引发增减与借贷之间的联想
长期的汉语言习惯，使得会计人员见到“借”本能联想为增多，见到“贷”自然联想为减少成为一种本能反应，结果容易陷入会计实务处理中，不分账户，增加必记借，减少必记贷的误区，引起借贷记账方向的混乱。
三、“箭头法”建立的基础
1、观念上的创新
有效解决会计实务处理中借贷方向屡屡出错的问题，化解只能依靠死记硬背，比着葫芦画瓢的尴尬，需要会计实务工作者敢于打破常规，摒弃一切不合理的、固化的思维模式，开创性的建立一个新的框架体系，来规范会计要素的增减与账户借贷之间的对应关系。
2、理论结合实践，引入资产负债表和利润表来规范所有会计要素，开创“箭头法”表达方法，准确定位会计账户的变化
针对借贷记账法会计实务中借贷方向容易出错的难题，首先，必须分析出待处理经济业务的实质是什么；其次，确定对应账户及其性质，分析数量的增减变动情况；最后借助资产负债表中会计要素及相关账户位置，完成账户定位。利用“资产=负债+所有者权益”这一会计恒等式原理，将经济业务进行分类，最终采用在资产负债表上添加箭头的方法，成功将经济业务引发的账户数量增减关系，转换为箭头的左右不同指向，再进一步将箭头的左右方向置换为借贷表达形式。
3、定义“箭头法”
“箭头法”是指会计实务中，以资产负债表的中轴线为基准线，用箭头的左、右方向表示会计要素代表的经济业务数量增减情况，数量增加时，会计要素的箭头方向指向外侧表示扩张；数量减少时，会计要素的箭头方向指向内侧表示收缩；最后将业务对应的会计科目进行整理，向左的会计科目记入借方，向右的会计科目记入贷方，填写相关数字，并试算平衡，完成借贷记账的一种方法。
四、“箭头法”会计实务应用流程
1、用资产负债表定位具体经济业务类型对应的账户
首先将资产负债表抽象简化成“田”字形式，明确表内各会计要素的位置。其次分析经济业务的类型，找准对应的账户名称，并在资产负债表中定位。此步骤应非常熟悉，如：支付贷款利息3000元，应马上明白，此业务将引起资产类要素下银行存款账户的减少和负债类要素下应付利息的减少。
2、根据不同账户业务量的增减情况，用箭头在资产负债表上标出方向
完成经济业务对应的会计账户在资产负债表上的定位后，以资产负债表的中轴线为基准线，引起账户业务量增加的经济业务，箭头方向向两侧水平画出，表示数量的扩张增加；反之，引起账户业务量减少的，箭头方向向中间水平画出，表示数量的收缩减少。
3、熟记“箭头法”歌谣，读写出会计分录
自创箭头法歌谣：“箭头向外表增加，箭头向内表减少；箭头向左记入借，箭头向右记入贷”。结合资产负债表的结构框架，理解记忆。根据资产负债表中对应的账户名称和画出的箭头，将箭头方向指向左的账户记入“借”方，将箭头方向指向右的账户记入“贷”方，核算出数量，保持借、贷方平衡。
4、未能在资产负债表中体现的账户处理
根据先易后难的原则，分析出经济业务涉及的所有账户后，先确定那些可以在资产负债表中体现的账户名称及其方向，然后根据“有借必贷，借贷必相等”的记账规则，“倒挤”出在资产负债表中空缺的账户及方向。
比如，企业支付行政部门电话费300元。分析：此业务引起资产类下库存现金账户减少300元，库存现金账户的箭头向内画，指向右，借入贷方；但“管理费用”不在资产负债表中，方向怎么办？可以根据“有借必贷，借贷必相等”的规则，将管理费用“倒挤”入“借”方，得出：
借：管理费用300
贷：库存现金300
五、实例演示（注：箭头的数字标号与下面每小题的编号相一致）
①大华公司收到投资款80万元。分析：此经济业务将引起资产类下银行存款账户的增加和权益类下实收资本的增加。所以，以资产负债表中轴线为基准，箭头向外侧画表扩张增加。然后将向左的箭头记入借方，将向右的箭头记入贷方，读写出会计分录：
借：银行存款 80万
贷：实收资本 80万
②大华公司提取备用金1000元。分析：此业务将引起资产类下库存现金账户增加，银行存款账户减少。以资产负债表中轴线为基准，库存现金箭头向外画，银行存款箭头向内画。得出左、右两个箭头，根据箭头法歌谣，读写出分录如下：
借：库存现金 1000
贷：银行存款 1000
③经协商，大华公司将长期借款30万元转增资本。分析：引业务将引起长期借款减少，实收资本增加。以资产负债表中轴线为基准，实收资本箭头向外画，长期借款箭头向内画。得出左、右两个箭头，根据箭头法歌谣，读写出：
借：长期借款 300000
贷：实收资本 300000
④大华公司购买5万元办公设备一台，开出3个月期银行承况汇票一张。分析：此业务引起固定资产增加，应付票据增加。画出箭头，向左的箭头记入借方，向右的箭头记入贷方。得出以下会计分录：
借：固定资产 50000
贷：应付票据 50000
⑤大华公司采购商品一批金额20000元，税率17%，用于销售，货款未付。分析：此业务引起库存商品的增加，可以抵扣的应交税费增加，应付账款增加。以资产负债表中轴线用基准，分别画出箭头，依次读出左右箭头，得出如下会计分录：
借：库存商品20000
应交税费―应交增值税（进项税额）3400
贷：应付账款 23400
⑥大华公司实现销售收入30000元，税率17%，货款已收到。分析：此业务引起银行存款增加，应交税费增加，箭头向两侧画出，左箭头记借，右箭头记贷，空出收入类账户无方向，再根据“有借必有贷，借贷必相等”原则，“倒挤”出主营业务收入账户记入贷方。得出：
借：银行存款 35100
贷：主营业务收入 30000
应交税费―应交增值税（销项税额） 5100
⑦大华公司结转本月销售成本15000元。分析：此业务将引起库存商品的减少和主营业务成本的增加。先在资产负债表中标出库存商品的方向，箭头向内画表减少。然后根据有“借必有贷，借贷必相等”的原则，倒挤出主营业务成本为借方科目。得出：
借：主营业务成本15000
贷：库存商品15000
以上各例准确验证了“箭头法”的妙用：先分析出经济业务对应的会计要素，继而找出变化方向，以资产负债表为框架，用箭头画出增减方向，结合复式记账原则和“箭头法”歌谣，轻松读写出会计分录。
六、小结
“箭头法”在资产负债表的原有结构上，用箭头图示的方法将会计要素的增减变化标记为左右方向，进而将箭头的左右方向置换为借贷方向。利用箭头指向巧妙地回避了账户间增减关系和借贷之间的混淆问题。配以“箭头法”歌谣，简单明了，易学易记，在会计实务应用中极具推广价值。
参考文献：
信息新技术促使人们改变原先的思维方式，重新考虑新的会计方法。美国前会计学会会长井尻雄士教授在80年代初提出了“三式簿记”新概念，美国的阿妮塔。霍兰德等教授提出基于事件驱动法的事项会计，主张打破原有复式记账原理，变原有的货币反映为多维反映，他们的研究都是建立在信息新技术应用的基础之上的。虽然信息新技术的日新月异，使会计学者从不同的角度重构未来的会计格局，但这种重构必须是会计科学性与信息新技术科学性的相互融合与完美结合，忽视其中的任何一方，都会使会计的发展受到影响。基于这一认识，这里对电算会计中的若干会计方法加以探讨。
一、电算会计中借贷记账法是否不适用
在借贷记账法中，“借”既可以表示增，也可以表示减，而“贷”既可以表示减，也可以表示增，卢卡。帕乔利提出的复式借贷簿记方法之所以几百年来一直为人们所推崇，正是因为其“有借必有贷，借贷必相等”的锱铢必较、泾渭分明的科学原理。
尽管我国会计实务也曾一段时间对增减记账法和收付记账法情有独钟，但最终仍达成共识，采用了国际上通用的借贷记账法。
本质上说，在借贷记账法中，借和贷只是代表一种符号，而其实质则是“有借必有贷，借贷必相等”。换句话说，不管是在手工会计中，还是在电算会计中，衡量记账凭证是否采用借贷记账法，主要看其是否体现“有借必有贷，借贷必相等”的基本原则。在电算会计中，尽管记账凭证库文件的数据结构有“借贷金额”型、“借贷方向”型和“借贷科目”型等几种，但万变不离其宗，其基本实质都是通过记账凭证编号维系着凭证的借贷记账法。
有人以会计软件常以正、负号分别替代借、贷符号为由，企图说服人们相信这一记账法已经难以胜任新形势。应当注意的是，即使借、贷符号在数据库中不采用“借”和“贷”加以表示，也并不表明借贷记账法就可放弃。不可否认，在将借贷记账凭证的发生额登录到总账之后，对于登账后所结计的期末余额往往以正数表示借方余额，而以负数表示贷方余额，甚至在借贷库文件中只设一个金额字段，在该字段中分别以正负号表示借贷方。但所有这些标记都没能改变“有借必有贷，借贷必相等”的规则，其实质仍然是借贷记账法。这里的正、负号与增减记账法的增减符号的属性风马牛不相及。
从长远来看，随着原始凭证的逐步电子化，记账凭证的自动生成势在必行，届时，何种记账方法使自动生成更可行，当然要根据其科学性而定。智能软件的设计凭借的是科学的方法和严密的思维与推断，而经过了数百年磨练的借贷记账法，无疑是未来智能专家设计会计软件的最佳选择。当然，一味否定增减记账法的科学性也是错误的。
在计算机之中，当采用增减记账法填制记账凭证之后，我们完全可以编写一段简短的程序将其转换为借贷记账法下的相应记账凭证。其转换的主要依据是各该科目的记账符号与所属科目类别。以从银行提取现金为例，在增减记账法下，增记“现金”，减记“银行存款”。现金和银行存款都是资产类科目，对资产类科目，其增加就转换为“借”，其减少就转换为“贷”。依此，也可将借贷记账法下的凭证转换为增减法下的凭证。
事实上，过多地去研究借贷记账法与增减记账法如何在计算机中运行是不明智的。
因为这两种方法仅是用于数据的输入而并非是用于信息输出，换句话说，记账方法与信息用户的需求无关，信息用户所需要的会计信息主要是以会计科目为标识的发生额或余额（至少当前是如此）。
二、“反结账、反记账、取消审核”的可行性
至今，尚有不少会计核算软件设置“取消审核”、“反记账”、“反结账”的功能。在实际工作中，这些设置的确给会计人员的会计处理带来许多方便，尽管许多学者对此提出异议，但不少实务工作者却对其依依不舍。有的学者甚至认为，在计算机特定的工作环境中，反记账的作用不可替代。其理由是，在实际工作中存在大量错误的记账凭证，如果不施行反记账的做法，则将导致账簿中存在大量无用的冗余信息，影响对会计信息的使用。
所谓电算化会计中“反记账”，事实上也就是将一批原先已经登录到账簿上的发生额从各该账户再予以扣减，使各该账簿恢复至该批凭证登账之前账簿的发生额和余额状态。毋庸置疑，没有人会赞同手工会计下采用“反记账”。对手工的账簿记录，为了保证其有案可稽，当其发生错误时，不准涂改、挖补、刮擦或者用药水消除字迹，不准重新抄写。同时，对两种出错情况的更正应当分别加以严格处理：一是登记账簿时所发生的错误，“应当将错误的文字或者数字划红线注销，但必须使原有字迹仍可辨认”；二是由于记账凭证错误而导致账簿记录发生错误的，则“应当按更正的记账凭证登记账簿”。在实际工作中，由于记账凭证出错而导致账簿记录发生差错时而发生。一般采用两种方式进行相应的修改：一是红字冲销法，二是补充更正法。这些详细而又具体的规定所强调的一点，那就是对出错之处必需留有修改的痕迹。
在电算会计之中，记账错误和记账凭证填制错误仍然在所难免。但由于计算机特定的工作环境，迫使我们不得不改变手工会计原有的更正作法。虽然红线注销法在电算会计中难以操作，但对出错的电子数据，却不能不留下修改的痕迹。解决的办法只有一个，保留错误电子数据，另作更改的记账凭证，并据以登录账簿，换言之，要将正与误两张凭证同存于会计档案之中，同时，其所登录的正与误两处账簿记录并存于同一账簿之中。《会计核算软件基本功能规范》第十八条也作出与上相同的规定：“发现已经输入并审核通过或者登账的记账凭证有错误的，可以采用红字冲销法或者补充凭证法进行更正；记账凭证输入时，红字可用‘－’号或者其他标记表示”。
由上可见，不管是手工会计，还是电算化会计，对出错的修改均强调留有痕迹。
事实上，在电算化会计中，由于电子数据的修改在技术上可不留痕迹，因而更需要对留有痕迹予以强调。
反结账的错误做法也是显而易见的。当期末已经结账并编制企业会计报表之后，如果将其“反结账”，则意味可以对该给账月继续输入凭证数据，无论这些新凭证是否已经记账，都存在账表不一致的错误，而当根据其登账后的账簿重新编制报表，摆在人们面前的两张报表是绝不相同的。如果某一会计期反复操作结账与反结账，并生成相应会计报表，会计信息的生成不啻是在搞数字游戏！
进而言之，将“取消审核”、“反记账”与“反结账”同时使用，其后果更不堪设想：结账后可以再增减当月经济业务，账簿错误可以在原错误之处不留痕迹加以修改，而业已记账和编制报表的记账凭证在取消审核后又可对该记账凭证的电子数据不留痕迹地修改，承认这种逆操作的合法性，又置会计的证、账、表勾稽关系于何地？
它只会给制假者提供机会，而对电算化内部会计控制百害而无一利。这种只顾及方便操作者而不考虑会计信息可靠性的做法，还需要会计工作规范吗？商品化会计核算软件首先要评审，正说明会计软件必须遵守包括证、账、表等操作在内的工作规范之重要。
本质上说，上述所有的逆操作，其最终目的都是为了对记账凭证库文件上的电子数据作不留痕迹的修改。事实上，发现证、账错误而采用红字（“－”号）更正法或补充更正法填制记账凭证，再据以登记账簿、会计报表，并不会给会计人员带来太多麻烦。无论是结账前作为当月凭证的更改，还是结账后作为下月的凭证的更改，对会计人员来说都是举手之劳，何况证、账的错误毕竟不会太多，因而不至于导致账簿中存在大量无用的冗余信息，影响对会计信息的使用。
三、产品成本计算方法是否改弦易辙
在成本核算过程中，由于各企业生产组织特点和生产工艺流程的不同，致使至今难有通用的成本核算软件面市。随着经济全球化进程的加快，电子商务活动的普遍展开，成本核算受外部环境影响与日俱增。首当其冲的是，定制式的生产方式及由此而形成的“适时生产控制”（JIT）等生产理念和生产模式。在定制式生产情况下，按批量计算的分批法似可适用，然而，由于成本计算方法的选择除了要考虑生产组织特点之外，还应当视企业的生产工艺流程而定，即使未来企业生产快捷，但其各自的生产工艺流程的差异却永远存在。无论是单步骤连续式生产。还是多步骤连续式生产，抑或是多步骤装配式生产，都必须在这分批法前提之下再根据各自的生产工艺流程以及管理要求确定各车间、部门的成本计算方法。看来，传统成本计算方法诸如逐步结转分步法、平行结转分步法等仍有其存在的必要，只是面对日新月异的外部环境，考虑如何将新酒装入旧瓶而已。
成本信息细化也许是未来发展的趋势。未来市场的竞价、压价的竞争使企业不得不从内部挖掘潜力。以产品为主线，集成了产品设计／制造／控制层的“计算机集成制造系统（CIMS）的问世，使产品的管理决策、设计开发、加工制造等过程和经营控制等过程通过计算机科学地联结为一个整体，把管理和技术的信息直接用来控制机器进行加工，最大程度地实现了纵向集成，进而极大地提高企业在市场中的竞争力。而在这一背景下，以作业成本管理（ABCM）与”成本企画“（TC／CD）为代表的两大成本管理方法崛起并表现出卓越的成效，并以此为基础，”作业量基准成本计算“（ABC）和”目标成本计算“崛起而成为成本计算的生力军，传统的成本计算方法无论从其形式还是内容都面临着挑战。例如，采用分批法虽然按产品生产周期计算产品成本计算最终产品，但借助于计算机的海量存储的优势，将周期再分割成若干时间段（甚至以天为单位）进行明细计算、汇总与报告，无疑更能适应成本管理的需要。同时，以最终产品为计算对象也显得粗糙与不适时宜，代之而起的则可能是细分至工序、半成品、在产品的成本计算，如此，生产费用在完工产品和在产品之间分配也必然要赋予新的内容。
［关键词］存量会计恒等式；增量会计恒等式；广义收入；广义费用
一、引言
（一）会计恒等式的表现形式
会计恒等式也称“会计平衡公式”，也有人称其为“会计等式”、“会计方程式”。我国会计界一般认为会计恒等式有以下3个：
基本会计等式，或称静态会计等式：
资产＝负债＋所有者权益（或资产＝权益）①
第二会计等式，或称动态会计等式：
收入－费用＝利润②
综合会计等式，或称扩展的会计等式：
资产＋费用＝负债＋所有者权益＋收入③
之所以将其称为会计恒等式，“是指无论发生什么样的交易或者事项，都必须满足会计要素之间客观存在的、固有的数量等式”。本文以此为依据，对会计恒等式的作用进行探讨。
（二）具有普遍意义的会计恒等式
前述“收入－费用＝利润”、“资产＋费用＝负债＋所有者权益＋收入”严格地说，是一个不一定成立的等式，这已被众多会计人士所指出，因为如果发生计入当期利润的“利得”或“损失”，上述会计方程式就不可能成立。而“收入－费用＝利润”即使成立，也不是会计恒等式，因为只有到会计期末，有关收入、费用相配比之后，才能计算出利润，也就是说，收入、费用发生在先，利润发生在后。而发生在会计期间的涉及收入、费用的交易或者事项，就没有办法通过上述等式来验证其正确性。因此，“收入－费用＝利润”在会计期间不能使用，即使到会计期末，它也仅仅是一个利润计算公式，而不是一个能够验证所有涉及收入、费用的交易或者事项都满足该等式的会计恒等式。
因此，我们认为，将会计恒等式分为
存量会计等式：资产＋广义费用＝负债＋所有者权益＋广义收入④
增量会计等式：Δ资产＋Δ广义费用＝Δ负债＋Δ所有者权益＋Δ广义收入⑤
是更现实的，且具有普遍意义，不仅符合会计恒等式的定义，更符合资产负债表观，可以真正发挥会计恒等式的作用。
其中：广义收入＝收入＋计入当期利润的利得
广义费用＝费用＋所得税费用＋计入当期利润的损失
Δ资产＝资产增加额－资产减少额
Δ负债＝负债增加额－负债减少额
Δ所有者权益＝所有者权益增加额－所有者权益减少额
Δ广义费用＝广义费用增加额－广义费用减少额
Δ广义收入＝广义收入增加额－广义收入减少额
Δ资产、Δ负债、Δ所有者权益、Δ广义费用、Δ广义收入代表各因素在某一时点或某一时期的净变动额。
等式④是经过无数会计实践证明的客观真理，等式⑤可以从等式④推导而来，因此，存量会计等式是基本等式，只有当交易或者事项不涉及广义收入、广义费用，或到会计期末时，等式④：“资产＋广义费用＝负债＋所有者权益＋广义收入”才成为等式①“资产＝负债＋所有者权益”。
因此，等式①仅仅是等式④的特殊情况，只有到会计期末，等式①才是正确的，因此不具有普遍性。以下本文中的会计恒等式，如无特别说明，均指等式④、⑤。
二、会计恒等式的作用
（一）阐明了交易或者事项的内部规律
交易或者事项的客观规律是：不管发生什么样的交易或者事项，不管是某一个交易或事项，还是某一会计期间的所有交易或者事项，会计恒等式都将永远成立。换句话说，使会计恒等式不成立的交易或者事项是不存在的。
（二）反映了交易或者事项的变动结果
这是因为，会计对象是由会计六要素和利得、损失构成的，在会计期间，对于企业发生的任何交易或者事项，只能直接涉及资产、负债、所有者权益、广义收入、广义费用，而不会直接涉及利润。因为利润是一定会计期间收入与费用，利得与损失配比后的结果，反映会计期间的经营成果。只有到会计期末，才能根据会计期间发生的全部收入、费用、利得、损失，计算出净利润。而到会计期末，净利润实现后，又将其作为所有者权益的增值并入所有者权益。因此，会计恒等式揭示了企业某一时点资产、负债、所有者权益和截止到该时点的某一时期广义收入、广义费用金额，即企业在某一时点有多少资产、负债、所有者权益，截止到该时点的某一时期有多少广义收入、广义费用。
（三）阐明了资产、广义费用与负债、所有者权益、广义收入的数量平衡关系和对立统一关系
在企业的经济活动中，除了只涉及资产、负债、所有者权益的交易或者事项外，还会取得收入、利得，发生费用、损失。由收入和费用的确认条件以及利得和损失的定义可知，收入的取得表现为企业资产的增加，或负债的减少，或二者兼而有之。费用的发生表现为企业资产的减少，或负债的增加，或二者兼而有之。这说明，对发生的每一笔交易或者事项，可能同时涉及资产负债表要素和利润表要素，引起资产、负债、所有者权益、广义收入、广义费用发生增减变动，但不管发生什么样的交易或者事项，都有以下数量平衡关系：
资产＋广义费用＝负债＋所有者权益＋广义收入
其“对立”体现在：会计恒等式将资产、广义费用、负债、所有者权益、广义收入通过等式分为左右两方，等式两边相比较而存在，相斗争而发展，任何一方失去另一方，都将不复存在；“统一”体现在：不管资产、广义费用、负债、所有者权益、广义收入如何变化，这种数量平衡关系将统一在会计等式之中。
（四）是复式记账法、借贷记账法的账户结构、记账规则、试算平衡的理论基础
1、会计恒等式是复式记账法的理论基础（1）会计恒等式的数量平衡关系，决定了不管发生什么样的交易或者事项，会计恒等式将永远成立，因此，对每一笔交易或者事项，至少要影响到两个或两个以上的账户发生增减变化，不可能只引起某一会计要素中的某一个账户发生增减变化，否则，会计恒等式就不能成立。这就决定了复式记账法对每一笔交易或者事项都必须在两个或两个以上的账户中进行记录。
（2）增量会计恒等式的数量平衡关系，决定了一笔交易或者事项，必须使增量会计恒等式两边的增量相等，即会计恒等式两边会计要素中具体账户的变动额相等。否则增量会计恒等式就不能成立。
因此，会计恒等式决定了在复式记账法下，对发生的每一笔交易或者事项，都要以增量相等的金额，同时在两个和两个以上的账户中进行记录。
2、会计恒等式是借贷记账法账户结构的理论基础
根据会计恒等式的对立统一关系，我们可以理解为：“对立”就是恒等式两边你增我减，你减我增；“统一”就是恒等式两边同处于一个数量平衡等式之中，从而决定了资产和广义费用类账户的结构必须一致，负债、所有者权益和广义收入类账户的结构必须一致，并且等式两边必须以相反的方向进行登记，才能保持会计恒等式的对立统一关系。因此，对于账户结构只能有以下两种做法。第一种做法是：资产、广义费用类账户用“借”表示增加，“贷”表示减少，而负债、所有者权益和广义收入类账户就必须用“借”表示减少，“贷”表示增加。第二种做法是：资产、广义费用类账户用“借”表示减少，“贷”表示增加，而负债、所有者权益和广义收入类账户就必须用“借”表示增加，“贷”表示减少。我们只能两种做法取其一。世界各国普遍采用第一种做法。因此，借贷记账法的账户结构是：资产、广义费用类账户“借”表示增加，“贷”表示减少，而负债、所有者权益和广义收入类账户“借”表示减少，“贷”表示增加。
3、会计恒等式是借贷记账法记账规则的理论基础
对任何交易或者事项，不管是一个交易或事项，还是某一会计期间的全部交易或者事项，都必须满足增量会计恒等式：
Δ资产＋Δ广义费用＝Δ负债＋Δ所有者权益＋Δ广义收入
根据Δ资产、Δ负债、Δ所有者权益、Δ广义费用、Δ广义收入的定义，增量会计恒等式可以写成：
Δ（资产＋广义费用）＝Δ（负债＋所有者权益＋广义收入）
即：资产、广义费用账户增加额－资产、广义费用账户减少额＝负债、所有者权益、广义收入账户增加额－负债、所有者权益、广义收入账户减少额
根据借贷记账法的账户结构，就是，借：资产、广义费用账户（增加额）－贷：资产、广义费用账户（减少额）＝贷：负债、所有者权益、广义收入账户（增加额）－借：负债、所有者权益、广义收入账户（减少额）
移项得：
借：资产、广义费用账户（增加额）＋借：负债、所有者权益、广义收入账户（减少额）＝贷：负债、所有者权益、广义收入账户（增加额）＋贷：资产、广义费用账户（减少额）⑥
我们将式⑥称为增量会计恒等式，由于任何交易或者事项都会引起两个或两个以上的账户发生增减变化，因此，增量会计恒等式中的4项不会同时为零，也不会同时有3项为零（若有3项同时为零，会计恒等式将不成立），至多有两项同时为零，且为零的两项既不会同时是借方的两项，也不会同时是贷方的两项，否则，增量会计恒等式将不成立。由增量会计恒等式，我们得到借贷记账法的记账规则：“有借必有贷，借贷必相等”。
4、会计恒等式是借贷记账法试算平衡的理论基础
试算平衡有：发生额平衡和余额平衡。
发生额平衡是指一定时期全部账户借方发生额合计与全部账户贷方发生额合计平衡。发生额平衡公式可以从增量会计恒等式得到，在推导借贷记账法的记账规则时，我们得到增量会计恒等式的变形（式⑥）对某一会计期间的全部交易或者事项都是成立的，显然，“一定时期全部账户借方发生额合计与全部账户贷方发生额合计平衡”。
余额平衡是指在一定时期的任意时点上，所有账户的借方余额合计与所有账户的贷方余额合计相平衡。余额平衡通常是指期初余额平衡和期末余额平衡。这可以从存量会计恒等式得出：在会计期末资产类账户的余额在借方，负债、所有者权益类账户的余额在贷方，反之，若一个账户是借方余额，一定是资产类账户结构，若一个账户为贷方余额，一定是负债或所有者权益类账户结构，而广义收入扣减广义费用形成利润，即广义收入、广义费用期末无余额，而利润并入所有者权益。因此，全部账户的借方余额合计就是资产的余额，全部账户的贷方余额合计就是负债和所有者权益的余额合计，存量会计恒等式变为：
资产＝负债＋所有者权益
也就是说，一定时期所有账户的借方余额合计与所有账户的贷方余额合计平衡。
由于本期的期初余额就是上期的期末余额，因此，余额平衡公式既包括期初余额，也包括期末余额。
通过上述分析可知，会计恒等式是经过无数会计实践验证的客观真理，不是通过举几个例子就可以证明的一般等式，它的巨大功绩和现实意义不在于验证几个交易或者事项不违反这一客观规律，而是在于体现了所有交易或者事项的内在规律，从而对会计实践具有普遍指导意义。
关键词：借贷记账；基本内容；记账规则；记账符号；《会计基础》
0前言
借贷记账法早在清末光绪年间，从日本传入我国。在现如今，各种各样的记账方法存在的同时，借贷记账法是最早存在的一种记账方法，并且是最通用的记账方法。即使已经流传多年，但现如今仍然是各国应用最广泛，也是最基础的记账方法。我们在教学的过程中要融会贯通从简入奢，更加清晰、清楚的讲授，让大家能够清楚地了解借贷记账法，更好地掌握会计基础这一门课程。
1具体了解借贷记账法的基础内容
1、1从概念入手
借贷记账法是通过借和贷这两种作为记账符号的。借贷记账法是一种复式的记账方法。在任何一笔业务往来中，都需要超过两个或者是两个的账户，同时要满足的条件是这些账务是相互有关联的，并且要保证借与贷所需要的金额完全一样的情况下来具体登记的一种记账方法。
1、2了解借贷记账的记账符号
我们在定义中已经明确表明借贷记账符号是以借和贷为基础的。作为记账符号，分别分为左方和右方。不过具体是以借还是以贷表示增加，那要按照账户的形式和结构来进行具体判断。
2进一步掌握借贷记账法
2、1掌握借贷记账法的账户结构
显而易见，不同类型的账户，具有不同类型的账户结构。那么主要有四种类型的借贷记账法的账户结构。具体为：第一种是有关资产类的基本结构的账户结构；第二种是有关负债所有者的账户类的账户结构；第三种是关于成本费用的账户的基本账户结构；第四种是与收益类相关的账户的基本结构。我们将进一步分析这四种结构的具体内容与不同。（一）我们首先来分析第一种和资产类有关的账户的基本结构。和资产类相关连的这一种借贷记账法的账户结构，对于具体的要借用一方来说，是要登记在资产中所增大的资产数量。那么相较于借的一方来说，此时贷款的一方要去具体核对的数量是在资产登记过程中所递减的数量。而最终在账户中所显示的余下的数额是在借款的一方。那么此时，对于余下的数值具体的运算应该演变为：在最终核算阶段，最后借的一方的余下的数值是等于在一开始的借方所剩数额值，再加上在这期间借方所产生的数额值来减去在这期间贷的一方所产生的数额值，这最终的定值就等同于运算结果。此时具体计算剩余的数值的运算公式为：用一开始贷款一方剩下的价值加上在此期间贷款一方所有发生的数值来减去，在此期间借款的一方产生的价值的最终值就是资产类账户余额，该账户余额是在贷方。还有一种产生的情况可能性是，最终这一类账户的剩余数值是在借款一方，也有可能是在贷款一方。产生这种状况的原因如下：例如，对于一些必须要收回款项的账户，如果在一开始收回款项的时候，收回的具体数值要大于本来就应该所收回的具体数值，那么在最后收款的时候账户内的余额会显示在贷款一方，这是为了用来显示是我本应该要收到款的数值。此时这种情况下本来应该收到款项的数值，最终就变成了负债性质的账户了。（二）接下来我们进一步分析第二种有关负债类的账户的具体情况。负债类账户的基本结构，也就是负债所有者权益账户类的借贷结构。相较于负债类的账户，它具体拥有权益账户的借款的一方的结构其所在账户，最终显示的数值应该在贷款一方。那么具体计算的公式就变为了，在最后贷款的一方的数值是等同于一开始贷款一方账户内所剩的数值加上在此期间贷款一方所产生的数值，并且减去在此期间借款一方所产生的数值的最终定值。那么在此时也要注意一点，和第一种情况一样地也存在着最终的账户余额是在借方，而不是贷方。比如本年利润账户，这是属于所有者账户类型，贷款的一方根据登记通过收入类账户最终传来的价值额，用人单位在这一期间所收益到的全部金额。借款一方登记产生费用账户是我们最终结转的金额。企业在此期间所产生的所有花出去的数据。如果最终所显示的数值在贷款的一方，那么表明这是最后所剩下来的利润。如果不是在贷款的一方，最终的数值显示在借款的一方，那么表示是最后亏掉的钱。（三）第三种类型主要是收入类的账户基本结构。显而易见，收入是企业在一定期间内所取得的数值，应该在本期内计算，而不是留在下一期内计算。在最后阶段要用在得到钱的账户的数值把它算作当时一年内的剩下的数值的账户里面，来算出最终的利润。（四）第四种类型则是费用类的账户基本结构。费用是指包括成本在内的，对于这一类型的账户基本结构是没有余额的。如果有余额存在应该是借方的余额，而不是贷方。具体而言，企业的生产成本、劳务成本等等一般是有余额的，而这种剩下数值是在借款一方，而对于制造费用账户的余额是基本上不存在的。而第三种属于损益类的费用账户期末是没有余额的。
2、2掌握借贷记账法的规则
对于借贷记账法来说，统一的规则就是有借必有贷，借贷必相等。也就是说具体的每一笔业务往来都是要在第一点是大于两个以上的有相互关联的账户中。第二点并且同时要满足，借款一方和贷款一方的数值金额相等。当然，最重要的是无论怎样的借贷方式，借贷的金额最终数值都必须相等。
2、3掌握试算平衡法则
对于借贷记账法的试算平衡，我们需要明确知道，试算平衡指的是根据资产与权益的恒等关系以及借贷记账法的记账规则，来检查所有账户的借贷记账规律是否正确。其中具体包括发生额试算平衡和余额试算平衡两种方法。（一）第一种叫做剩余数值试算的平衡法则。这一种平衡法则，是通过用会计的等式，并且通过在这一期间所有账户借款一方的数值和等于所有账户贷款一方最终剩下来的额的和的恒等关系。为了检测记录的是否有误差，我们要通过最后剩下来的数值具体所产生的时间的差异。有不同的两种方法，第一种方法是在所有的账户中借款的一方在一开始的数值和是等同于所有账户中贷款一方在一开始剩下来的数值。第二种方法就是所有账户中，最终借款一方的和是等同于在所有账户中贷款一方最后的数值。（二）第二种，发生额试算平衡方法。对于发生额试算平衡方法来说，这一方法主要是根据有借必有贷，借贷必相等这一规则。
3结论
《会计基础》是会计与经济类专业的最基础的课程，在这一课程学习过程中，对于借贷记账法的掌握是十分必要的。在具体的教学中，由于借贷记账法所包含的知识以及覆盖面十分巨大，所以在教授过程中，要根据具体情况来进行由简单到困难的清晰的分步骤的演绎。只有真正掌握好借贷记账法，才能更好地将《会计基础》这一门课程学习好。所以我们要真正地掌握其原理和了解其在过程中的具体应用。作为教师，我们在传授过程中，应该明确地为学生提供清晰的逻辑，以供其未来更好的学习。
参考文献：
［1］徐薇鸿、浅谈高职基础会计中借贷记账法的教学［J］、智富时代,2016（s2）、