1.1建立所谓“国际通行的权利金”制度以替代我国现行资源税
部分学者认为除了极少数国家外，几乎所有国家都建立起了矿产资源权利金制度。国外的“权利金”是指矿产资源开采者凭借其对于矿产资源所有权对已消耗资源的一种货币补偿，是对使用权利丧失的补偿。因此持这类观点的学者认为应当借鉴国外发达国家的经验、取消矿产资源补偿费，实行国际通用的“权利金”制度。
1.2建立以矿产资源税为主的资源有偿使用制度体系，取消矿产资源补偿费
持此种观点的学者认为，矿产资源补偿费是在特定的历史条件下设立的，随着矿业权市场的不断完善，其目的和主旨已经逐渐被矿业权价款所替代。目前，矿业权价款主要用于矿产资源勘探、保护、管理和支出。设立矿产资源补偿费的理论依据已经不再存在，因此考虑制度成本，应当取消矿产资源补偿费，建立以资源税为主体的资源有偿使用制度体系。
1.3关于以上的观点的意见
（1）建立国际通行的“权利金”制度的不适当性。
“权利金”一词英文为：“Royalty”，在特定语境下可将其译为“（矿产）资源税费”。世界银行组织专家编撰的《MiningRoyalties:AGlobalStudyOfTheirImpactOnInvestors,Government,andCivilSociety》（矿业税费：关于其对投资者、政府和社会影响的世界性研究）书中得知不同的国家对所谓的“权利金”的种类、组成、税率、收取方法等有不同的规定，因此国际上不存在通行的“权利金”,建立起国际通行的权利金制度并无合理依据。
（2）取消“矿产资源补偿费”的不合理性。
在经济学方面，矿产资源的生产参与的是初次分配，而税收则属于国民收入再次分配，资源税与矿产资源补偿费不属于同一层次，不能相互混淆；其次，在税收理论方面，税收是国家凭借其政治权利无偿取得财政收入的方式，而资源补偿费则是矿业权人对矿产所有者的赔偿、是一种财产关系，其保护的是矿产资源所有者的财产权益；从法理角度看，矿产资源属国家所有，其所有权由国务院行使，而矿产资源税作为地方税根本无法实现此目的。
2我国现行矿产资源税费制度的存在问题
2.1资源税设征思路存在矛盾性
根据《中华人民共和国资源税暂行条例》得知生产盐和矿产品的单位及个人是资源税的征税对象，其基本设计思想是“普遍征收、级差调节”。所谓“级差调节”，就是为了维护企业之间的公平竞争，调节由经营条件上的差别造成的“级差收益”，级差调节针对的是经营条件比较好的企业，那么则与“普遍征收”存在逻辑上的矛盾。
2.2矿产资源税费体系的功能不完善
我国矿产资源税费体系的主要功能是在促进矿产资源高效开发利用基础上确保国家作为矿产资源所有者权益的实现。资源税也并未起到“调整级差”的作用，矿业权使用费也仅仅相当于国外的矿业权租金；矿产资源补偿费的设立目的是为了弥补国家地勘资金的来源短缺，但其却在《矿产资源法》中被定位为使用国家矿产资源所支付的费用，可见资源税与矿产资源补偿费的征收目标不明确，界限也非常模糊。
2.3矿产资源收益分配制度存在问题
按照我国法律规定，矿产资源税属于定额税。但是近年来资源产品的收益的快速增长却因税率过低未能将其收益很好的按照法律的规定统筹用于地方公共财政支出，大量的利益被企业和个人瓜分，造成了国有资产流失和环境破坏的巨大代价；中央分成矿产资源专项收入主要用于地质和矿产有关的矿业开发方面的经费支出，具体包括地质矿产调查评价、矿产资源节约与综合利用以及矿山地质环境治理等，违背了国务院《关于深化收入分配制度改革的若干意见》中“出让收益公寓公共服务的全民共享机制”的规定。
3我国矿产资源税费改革建议
3.1重新界定税费关系，取消矿产资源税
税收具有“无偿性”，不应成为矿产资源有偿使用制度的组成部分。以马克思地租理论为基础建立的我国资源税，与矿产资源补偿费定位不清，让人产生重复收费的理解。结合矿产资源税费制度的实践，资源税应当进行重新定位，将其专注于外部性的治理，体现环境资源开发的外部成本和代际成本,矿产资源税不应再纳入矿产资源有偿使用制度的范畴，其“调节级差”的作用应当以其他费用予以体现。
3.2完善矿产资源补偿费计征对象和计征方式
我国征收矿产资源税的“矿产品”是从采矿学术角度来进行定义的，这样不利于与“原矿”区分开来，在甘肃省施行的《矿产资源补偿费征收管理规定》中，采矿权人直接销售铁矿石的，其矿产资源补偿费按其销售收入计入；采矿权人自行选矿并销售选矿精矿产品的，按精矿销售收入计入；采矿权人实行采、选矿，冶炼一体化并销售最终产品的，按精选矿当地市场平均价格确定销售收入，计缴矿产资源补偿费。因此，应将其定义为“能够进入市场交易，有市场价格、可以销售的的矿产品”,原煤可以直接销售，因此煤炭矿产资源补偿费就可以以原煤计征，铁矿等多种有色金属则应当按照精选过后来征收。
3.3开征矿产资源使用费，构建新的矿产资源税费体系
我国矿产资源有偿使用制度的核心是体现国家对矿产资源价值的回报，因此应以“使用费”来构建我国的矿产资源有偿使用体系。矿产资源有偿使用费的计征可以采取不同的计算和收缴方式，其制定主体为国务院。由于矿产资源按照其有用性可以被分为三种情形，因此在确定计收水平时应当考虑不同类别的矿产资源的费率；构建新的矿产资源税费体系还应当考虑国家能源安全、资源安全、经济安全，并且兼顾市场因素和经济手段，具体确定办法可以根据不同的矿区实行统一和“一许可一议”，从量计收和从价计收相结合，开采量、自用量和销售量结合的矿产资源使用费确定方法和计收依据。
4结语
一、矿产资源开发税收法律政策研究的必要性
对于矿业领域内的投资者或潜在投资者，了解并熟悉现行法律法规甚至是地方性规定对于矿业税收的具体要求，是极为重要的。因为这在很大程度上决定或影响着投资者投入成本与资本回收之间的比例，资金压力大小，以及收回成本时间等诸多方面，进而左右着投资者是否进入矿业领域或具体进入哪个矿种领域。
矿山企业在生产经营活动中，需要缴纳多项税收。历经多次税收政策改革，对于矿业领域内税收的征收种类，征收范围，征收幅度等，我国已经建立了相对完备的法律体系。尽管相关政策从理论层面仍然存在诸多争议，实践操作上也受到众多质疑。然而，从实务角度来讲，相关法律政策并不因为争议或质疑而不被执行。一旦在税收方面出现漏洞，矿山企业将会面临巨大的法律风险。
二、现行矿产资源开发税收法律政策体系概览
对于矿山企业来说，其需要缴纳的税种既包括一般企业可能面临的企业所得税，增值税以及营业税等税种，也包括只有本行业内企业才需要缴纳的资源税，具体来看，矿山企业需要缴纳的主要税种包括：企业所得税，增值税，营业税，资源税，城镇土地使用税等，笔者将于下文这些税种的征缴的范围以及征缴标准等诸多问题进行详细阐述。
（一）企业所得税企业所得税，顾名思义，只有取得所得，才需要缴纳该税种。详细来讲，就是企业就其每年的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，向税务机关缴纳企业所得说，目前内外资企业的税率统一调整为25%.如果外国企业在华从事矿产资源的勘探开发，持续时间超过该外国企业所在国与中国在双边税收协定中约定的期限，则从税法角度来看应视其已在中国设立了机构场所，适用的企业所得税税率同样为25%.有一点需要注意的是，外国企业在华从事矿产资源勘探开发等生产经营活动，通常应到区域主管的海洋石油税务分局而不是普通的税务机关进行税务登记。
（二）营业税根据《营业税税目注释（试行稿）》，对于矿产勘查企业来说，如果接受委托对外提供除钻孔打井之外的简单勘探服务，则应按照“服务业—其他服务业”税目缴纳营业税，税率为5%.如果企业接受委托从事地质钻探、打井、爆破等其他工程作业以及为矿山企业提供建筑物、构筑物、矿井、与矿山不可分割的采矿机电和其他机器设备修缮所取得的收入，应当按照“建筑业”税目来缴纳营业税，税率为3%。（三）增值税根据《增值税暂行条例》的规定，只要在境内销售货物，就是增值税的纳税人，应当缴纳增值税，普通税率为17%.如果销售的产品为煤气、石油液化气、沼气或者居民用煤炭制品，税率则为13%.国家为了鼓励某些行业的发展，还专门制定了增值税的减免政策。例如，自1994年税收体制改革以来，我国对黄金矿山、冶炼企业生产、销售的黄金一直免征增值税。
（四）资源税根据《资源税暂行条例》的规定，从事特定矿产品或者生产盐的单位和个人，需要缴纳资源税，征收范围包括：原油，天然气，煤炭，金属原矿，盐等。现行政策对上述不同的矿种实行不同的税率政策，从量征收，销售产品的量越大，需要缴纳的资源税越多。
资源税税率一览表矿种税率原油14—30元/吨天然气7—15/千立方米煤炭0.3—5元/吨其他非金属矿原矿0.5—20元/吨或者立方米黑色金属矿原矿2—30元/吨有色金属矿原矿0.4—30元/吨固体盐10—60元/吨液体盐2—10元/吨尽管，根据《资源税暂行条例》规定，只有国务院才能决定资源税税目以及税额幅度的调整。但是现实中，很多地方税务部门都向国家财政部以及国税总局申请调整某一种或多种矿产资源的资源税税额。例如，山西省境内的煤炭资源税税额于2004年就已经调整至3.2元/吨，今年新疆境内的煤炭资源税税额也调整到3元/吨。
此外，资源税改革已经引起多方关注及讨论。在国务院批准的国家发改委《2009年深化经济体制改革工作的意见》中明确提出：研究制定并择机出台资源税改革方案。从现有迹象来看，资源税改革的趋势在于扩大征收范围并将资源税计征方式由从量计征变为从价计征，这些都是值得矿业领域投资者密切关注的。
从上个世纪80年代初第二步“利改税”开始征收资源税以来，我国的资源税经历了数次调整，从中也可以看出我国对资源税功能定位的认识及相应的政策倾向。
1984年10月1日，为调节开发自然资源的企业（单位）因资源结构和开发条件的差异而形成的级差收入，以正确反映开发单位的劳动成果，妥善处理国家与企业的分配关系，国务院了《中华人民共和国资源税条例（草案）》，决定对开采石油、天然气和煤炭的企业开征资源税，征收基数是销售利润率超过12%的利润部分。这说明随着对资源价值探讨的深入，国家作为资源所有者理应取得相应收益的受益原则逐步得到大家认同。在这种背景下建立起来的资源税体现了一定的资源级差收益调节的思想，在客观上维护了国家对矿产资源的部分权益，但其极少的征税对象以及统一的销售利润率又体现了其过渡性的特征。
从1984年开征资源税到1994年税制改革期间，资源税制也进行了不少调整。但都属于微调。1994年的调整应属于第一次大调整。此次调整扩大了征税范围，改变了计税依据，不再按超额利润征税，而是按矿产品销售量征税，并且为每一个课税矿区规定了适用税率。可以说1994年伴随着税制改革而出台的资源税有着较准确的定位，就是在1984年资源税的基础上更进一步体现国有资源有偿使用和调节资源开采企业因资源条件差异形成的级差收入。
但是这次资源税的大调整同样留下了不少遗憾。首先，征税范围仍然偏窄，扭曲了应税资源和非税资源的价格比.进而造成开采使用的无效率：其次，计税依据按销售量或自用量鼓励了企业和个人对资源的无序开采，无法体现其有效利用和保护资源的应有功能；再次，单位税额过低，且不与利用率相挂钩，导致进入市场的资源成本过低，严重抑制了资源税调节级差收益的作用，而且不利于经济增长方式转变。
资源税在1994年税制改革以后，在很长时间内保持了稳定。但从2004年起，我国陆续调整了煤炭、原油、天然气、锰矿石等部分资源品目的资源税税额标准。这些调整力度较大，说明我国税务主管部门对资源税的地位和作用认识的不断深化.运用资源税改变过度开采资源现状的意图也日趋明显。尤其2007年上半年对煤炭、有色金属的税额调整是在中央大力倡导节约型社会建设、大力促进节能减排的形势下提出的，针对性较强。另外国际市场资源产品的价格不断提高，资源开采企业利润水平也不断提高，但企业收入增长中政府通过资源税形式取得的收入并没有得到相应增长，此次资源税额的调整有提高政府在资源收入中分配份额的意图。尽管新的税额标准实施时间不长，但从税额调整对主要资源开采企业的利润影响看影响还不大，其效果在可以预见的范围内来看将不会很大。究其原因.主要是资源税改革并没有触及实质。尽管不断提高的税额幅度确实能在一定程度上抑制对资源的掠夺性开发和利用，可是如果不改变当前过窄的征税范围、不合理的计税依据等决定资源税实质的根本因素，不转变资源税的设计思想，仅仅靠税额幅度的提高显然难以奏效。
通过对资源税调整历史的回顾.我们不难看出，资源税虽经历次调整，但其应有的保护资源、促进资源合理开采、提高资源使用效率等作用尚未充分发挥。主要原因在于资源税的改革缺乏一个全局的视角，仅仅是对原有资源税政策的修补或对国外经验的简单借鉴。那么，如何才能形成全局性的改革视角呢？关键在于对资源税本身的准确定位。
二、从资源地租角度看资源税的功能定位
（一）垄断使得矿产资源存在地租
1984年资源税开征时，理论界有各种观点，但主要的理论依据是受益原则、公平原则和效率原则三方面。从受益方面考虑，资源属国家所有，开采者因开采国有资源而得益，有责任向所有者支付其地租。从公平角度来看，条件公平是有效竞争的前提，资源级差收入的存在影响资源开采者利润的真实性，或偏袒竞争中的劣者，或拔高竞争中的优胜者，故级差收入以归政府支配为好。从效率角度分析，稀缺资源应由社会净效率高的企业来开采，对资源开采中出现的掠夺和浪费行为，国家有权采取经济手段促其转变。但这些解释只从一个侧面说明了开征资源税的意义和重要性，其理论依据并不充分，其中缺失的最重要的部分就是地租理论。
马克思的地租理论把地租分为了绝对地租和反差地租两种形式。绝对地租产生的原因是土地所有权的垄断。而级差地租是指经营较好的土地所获得的、归土地所有者占有的超额利润。其产生的原因是土地的资本主义经营垄断。
地租理论在当今西方主流经济学中得到了发展。当代西方经济学告诉我们，只要存在垄断，就有超额利润存在，这种超额利润就体现为“地租”，因此，地租不再是土地特有的东西，它的外延被延伸了，凡是处于垄断地位的要素都可以得到超过机会成本的剩余或者余额，即地租。矿产资源的价值理论就源于地租的普遍化。由于其具有不可再生性的特征，以及国家凭借强制力的所有权垄断，也会产生地租，矿产资源的地租表现为矿产资源的租金。矿产资源的租金体现了矿产资源的价值。这种价值不是矿产企业在开采矿产资源过程中的“劳动凝结”，而是矿产资源无以复加的使用价值的“国家所有权垄断”的体现。任何单位和个人未经国家允许，都不可能实施矿产资源的开采经营权，也不可能基于法律的规定取得矿产资源的所有权。所以，任何单位和个人取得的是矿产资源开采权，实际上是国家对矿产资源所有权的部分让渡。
（二）矿产资源地租的区分
在我国现阶段的社会主义市场经济中，矿产资源的地租也可区分为绝对地租和级差地租两部分：
1.矿产资源的绝对地租。当前，矿产资源绝对地租存在的两个条件：一是存在矿产资源的有限性和所有权的垄断，资源所有者在商品经济条件下必然要在经济上得到补偿；二是采掘部门的资本有机构成低于社会平均资本有机构成，使得矿产品能够获得相应的收益。所以，国家作为资源所有者必须收取一定的费用作为使用权出让获得的报酬。
2.矿产资源的级差地租。在我国现阶段的采掘工业中，同类矿产资源在不同地区由于禀赋优势存在很大的差异，投入同量的劳动和资金，产出的矿产品的数量和质量是不同的。开采品位高、品质好、易采易选的矿产资源，所取得的矿产品数量多、质量也好；反之所取得的矿产品数量就少、质量也差。因此，矿山企业在从出售矿产品的收入中扣除生产费用以后.就会按上述矿产资源的不同丰度、品位和位置差别形成不同的超额利润，产生矿产资源级差地租，其中又包括级差地租I和级差地租Ⅱ两部分。级差地租I由两种情况形成：一是开采优等矿山的工人所创造的超额利润；二是运输条件（或地理位置）优等或中等情况下工人创造的超额利润。正是由于级差地租I不是靠采掘企业职工本身努力经营而提高劳动生产率所创造出来的，而是由于矿产资源自然条件好、运输条件好形成的，因此，这一部分收益应当计入矿产资源总价值中，并收归国有。级差地租Ⅱ则是由于对同一矿床连续追加投资而导致劳动生产率提高，进而获得超额利润转化而来的，对同一矿床追加投资，采用先进的采选技术、设备和工艺，这不仅可以提高矿产资源的可利用程度（如矿石边界品位、采矿损失率和矿石贫化率的降低、开采深度的加大、有效资源综合回收率的提高等），而且可以改善矿床所在地的经济条件.从而在原有的自然资源基础上，取得更多的资源总回收量，获得更高的劳动生产率和更大的矿产收益。由于矿产资源是一种可耗竭资源，所有权客体逐渐消失，对矿床追加投资可能会使资源耗竭速度和强度提高。但是，为了鼓励矿业经营者充分利用资源，使之避免被废弃，将这部分超额利润部分地留给经营者仍是合适的。另外，由于矿产资源价值对于未开采的矿产也难以确定，因而其总价值量不应受矿产资源开采与否的影响，故级差地租Ⅱ不应计入矿产资源总价值中，而应该留给开采企业，以利于其提高开采效率。
（三）资源税征税对象应是级差地租I
矿产资源的地租理论为资源课税提供了理论依据，但资源税应该就所有地租还是仅对其中一部分课征是个值得商榷的问题。体现矿产资源所有权的绝对地租不宜用资源税的形式。资源税是税收的一种，具有“强制、固定、无偿”的税收性质，而绝对地租是所有权的让渡所得到的报酬，具有鲜明的交换和有偿的特征，与资源税的“无偿性”相矛盾，故不适宜采用征收资源税的形式解决这一问题。三、从可持续发展角度对资源税定位
可持续发展是一种特别从环境和自然资源的角度提出的关于人类发展的战略和模式，它的重要标志是资源的永续利用和良好的生态环境，强调环境和自然资源的长期承载力对发展进程的重要性。因此，节约和合理利用自然资源，遏制对资源的过度开发，对实现可持续发展具有极其重要的意义。国外的资源税大都通过特定的税制设计，使税收参与资源价格形成过程，从而有效地遏制对自然资源的过度开采，维持可持续发展的物质基础。我国当前的资源税几乎没有从可持续发展的角度进行制度设计，甚至不少规定还与可持续发展的思想相抵触。如税额高低与资源的利用效率无关，与资源开采的耗竭影响无关，没有把资源开采的社会成本内在化，不利于促进企业转变经济增长方式和节约利用资源。所以，在下一步资源税改革中，我们要站在可持续发展这个高点上来考虑。
（一）资源税要体现企业因资源开采而产生的社会成本
外部性的经典理论告诉我们，私人成本和社会成本在外部性存在的情况下将发生背离。在资源开采使用过程中，外部性的存在使得开采企业的私人成本低于社会成本，如果按照私人成本定价，必然导致过度开采.难以实现资源的最有效利用。所以，我们要把外部成本主要是环境成本内部化，理论上最有效的办法就是按照社会成本给资源定价，虽然在现实中存在诸多难点，比如外部性损害的确认、税率的确定等等.但至少为我们提供了一个如何尽可能提高资源税调节效率的思路。
（二）资源税的设计思想中要关注代际间的外部性问题
资源税改革除了要考虑到开采企业的环境成本内部化，对资源的定价更要考虑到可持续发展的需要，即要考虑对于未来人产生的代际外部性。如果将可持续性考虑进去.当代人开采资源时必然对后代人产生影响，后代人为了使其资源使用水平不低于当代人必须进行一定投入；或者为保持资源完整，当代人必须为后代人付出相应的投入。这种投入从理论上应等于由于使用或开采资源而放弃的未来收益的现值。这部分也应主要通过资源税征收来实现。
所以，总结起来，资源税的定位应该是：在可持续发展的视角下，以资源级差地租l为征税对象，以调节资源级差收益为手段，以提高资源开采使用效率、降低社会成本、促进环境改善、缩小代际外部性为目标的经济手段。
四、资源税改革在税制改革中的地位
（一）从执政理念角度来看，资源节约型、环境友好型社会的建设需要财税政策的积极介入，而资源税是税收参与此项建设工程的一个具有特殊意义的税种
通过税收手段促进资源节约、节能减排主要从征税和税收支出两个方面来实现。征税中除了有些国家专门针对某些污染源和污染项目征收的环境税收外，从能源消耗角度，从资源消耗的源头就开始介入的税种就是资源税。通过合理设计资源税的征税范围、税率可以对自然资源的开采、利用效率的提高进行促进，通过税收介入资源价格形成机制，提高资源的使用成本.对资源的最终消费也起到调节作用。我国是一个资源短缺与资源浪费严重并存的国家.资源的战略地位已经得到共识，但实际开采、使用中却并没有达到高效率，其核心原因之一是资源价格的不合理即长期低价格。资源税及其以后有可能开征的环境税一起将全面影响资源价格，并通过价格及其他直接的环境税影响生产者、开采者和消费者的行为，从而促进资源节约。
（二）从世界主要发达国家税制结构变动的趋势来看，进入21世纪以来，税制结构中一个最重要的变化趋势就是“税负转移”，即将税负从传统的对资本、劳动、财产等的课税转向对高能耗行为、对环境污染行为的课税
OECD国家中欧盟国家较为典型.如瑞典、挪威、荷兰、德国等，这些国家所谓的绿色税收占税收收入的比重在不断提高。瑞典已经达到大约12%左右。尽管由于统计口径的不同各国有比较大的差异，如果将我国的能源类产品征收的消费税、资源税及排污费等加在一起我们的比例可能不低，但我国税制结构调整中还没有明确提出可持续发展税制的概念。所以在全面进行环境税改革以前，有必要从资源税开始明确提出我国税制改革已经全面引入可持续发展概念，税制将在和谐社会建设中发挥作用。这也是资源税可以发挥作用的一个重要领域。
（三）从我国现行税制结构来看，资源税占税收收入的比重过低，不能体现其应有的功能定位
从全球资源的紧缺、资源价格的不断上扬来看，我国扩大资源税征税范围、不断调整资源税征收比例的可能性是非常大的。尽管从理想的意义上来看最理想的环境税体系应该是能够使其收入不断减少的税制，即污染行为越来越少，以至于税源枯竭。但资源税作为环境税体系的一个重要内容它并不直接对污染行为征税，而是对资源本身征税.这就决定了其巨大的潜力。
【关键词】资源税矿产生产文献综述
资源是国家的一项重要财富。随着资源产品价格的不断攀升,产生的溢价绝大部分被计入资源类企业的利润。低廉的资源税率造成社会财富分配的不公平。与此同时,能耗和环境压力已经促使发展战略转轨,节能减排、绿色经济成为中国经济结构转型的目标。资源类产品带来的赢利需要对环境破坏和国民财富流失作出补偿。在这种环境下,人们对资源税改革的呼声日趋强烈,总结、归纳资源税研究的文献也就显得非常有意义了。
一、国外研究综述
国外关于资源税的研究较多,包括资源税对矿产生产的影响、资源税税收成本对组织决策的影响、州政府之间资源税的竞争、资源税的中立性、资源税与铁路系统收费的相互影响、垄断竞争环境中可耗竭资源税问题等等。
Hotelling(1931)最早研究了可耗竭资源的最优开采问题。他假设可耗竭资源的储量是外生的,通过计算发现税收降低了期初资源的产量,增加了后期的资源产量,也就是说税收可以改变可耗竭资源在时间上的分布,这种改变称为“时间倾斜”(Time-tilting)。因此,政府可以通过制定相关的资源税收政策控制可耗竭资源的开采速度。以霍特林模型为基础,P.Dasgupta等(1980)认为,竞争市场中资源价格变化越快,人们对资源的生产和消费速度也就越快。所以,政府可以通过制定税收政策影响资源价格的变化速度从而达到控制资源开采速度的目标。通过总结过去50年石油利润税和销售税的变化,发现税收对资源的开采影响主要依赖于人们对未来税收的期望。Foley和Clark(1982)以美国主要的47家铜矿工厂为研究对象,通过模拟设定不同的有效税率,发现相同税率的变化对不同州地区铜矿生产的影响不同。随着资源税税率的提高,政府税收收益呈现先上升后下降的趋势。Slade(1984)研究了对资源开采和加工两个过程中征收的采矿税、矿区使用费等税收,模拟税收变化发现,税收对开采、加工的影响取决于税收类型、税收影响阶段、对投入品和最终产品价格的影响以及税收对开采、加工矿石的科学技术的影响。VillamorGamponia等(1985)认为美国可耗竭资源的收益税最有效,福利损失最小;单位税和财产税最无效,福利损失最大;而暴利税的效率取决于基础价格的选择。在税收负担方面,70%以上税收由生产者承担,甚至生产者对财产税和暴利税的税负已经超过100%。Long和HansWernerSinn(1985)认为税收等因素引起的石油价格的突然变化不一定会改变公司的开采计划。公司的期望弹性不同、市场利率不同、工资水平变化率不同,开采公司的供给就不同。石油开采公司的决策主要取决于对未来石油价格的期望。MargaretE.Slade(1986)认为资源税对可耗竭资源开采的影响取决于资源税率的变化率与市场利率的大小:资源税率的变化率大于市场利率会加快人们对资源的开采,相反就会延迟人们对资源的开采,有助于对资源的保护,如果二者相等对资源的开采就不会产生影响。
二、国内研究综述
国内研究资源税的专家学者很多,他们大多是从理论上分析我国现行煤炭资源税实施中存在的一些问题,并提出自己的观点和改革建议,以对资源税和矿产资源补偿费的研究为主。下面三种观点囊括了国内大部分学者对资源税的研究意见。
1、取消资源税
鲍荣华等(1998)认为矿产资源税的实际征收违背了其开征的初衷,起不到调节矿山级差收益的目的;我国矿产资源税与其他矿业税收发生重复,建议取消征收资源税或者仍保留此税种,而采取零税率征收。张举钢等(2007)认为我国的矿产资源税并没有实现其征收目的,也未体现国家的所有者权益,已经失去了其存在的理论基础。建议逐步废除资源税,采用靠市场机制和明晰产权的方法完善矿产资源的有偿使用,实现矿产资源的国家所有权。李显冬(2006)也明确提出取消资源税,完善资源补偿费的征收,改革矿山企业增值税,降低矿产企业所得税基数等政策措施和建议。
袁怀雨等(2000)认为资源税“名不正”,矿产资源补偿费“实不符”。因此,应取消资源税和矿产资源补偿费,开征权利金,由国家矿管部门征收。关凤峻(2001)从土地的剩余征税出发,明确指出资源税没有立税的理论依据,补偿费理论解释存在错误,也建议取消资源税和现在的补偿费,设立权利金制度。最初殷燚(2003)也认为,我国现行的矿产资源补偿费和资源税实际上是权利金的两种不同表现形式。前者属于从价征收的权利金,后者属于从量征收的权利金,我国实际上在重复征收权利金,建议取消“税”“费”,重新建立“权利金”制度。而后来殷燚等(2006)认为,对采矿权持有者征收绝对地租性质的资源税可实现矿产资源的有偿开采;对资源条件优越者征收超额利润税(即矿产资源补偿费)可使采矿者平等竞争,二者分开征收符合国际通行做法。
2、将资源税和矿产资源补偿费合并
王广成(2002)认为,矿产资源补偿费是对矿产资源开发后的部分超额收益的征收,资源税是对矿产资源级差收益的征收,二者都是矿产资源价值的实现形式,所以,应将二者合一,以资源税或资源租金的形式从量计征。龚辉文等(2002)提出完全相同的观点。而肖兴志等(2006)认为应当采取将矿产资源补偿费、城市水资源费并入资源税,完善资源税收体系,扩大资源税征收范围,调整资源税计税依据,提高资源税税负水平。侯晓靖(2007)也认为我国现行的资源税没有达到最初制定资源税的目标,资源税的计税依据、计征方法不合理,税率过低等问题导致了资源的严重浪费。因此,建议合并资源税和矿产资源补偿费,扩大资源税的征收范围,并采用从价征收的方法。
3、维持税费分征格局,对资源税进行改革
赵岚(1997)分析了从价征收和从量征收资源税的优缺点,建议我国应纳资源税税额=应税资源产品的实际产量×单位税额×资源税调节率,资源税调节率=国家核定的资源回收率-企业实际的资源回收率+1。这样可以通过税收负担的轻重鼓励企业提高资源回收率,抑制企业采易弃难、采富弃贫,以多耗资源为代价换取低成本、高利润的投机行为。程素萍等(2000)认为,资源税征收额度应充分考虑矿石资源条件的差异及开采条件、地理位置和自然环境的差异,以实现矿山与其他行业以及同行业之间的平等竞争。冯菱君等(2003)也认为现行资源税不利于对不可再生资源的合理开采、节约使用和有效配置,也不利于矿山企业的公平竞争和可持续发展,因而建议建立统一规范的矿山企业税费体系。相反,张晓东等(2004)认为,在煤炭价格不断攀升的背景下,资源税负过低导致煤炭行业进入门槛过低,现行资源税不能将资源级差收入及时足额转化为国家税收,而是转化为企业和个人的暴利,这是出现矿难频发和收入畸富畸贫的一个重要体制性因素。
郑爱华等(2000)认为,我国征收资源税的理论依据不充分,与矿产资源价格内涵相冲突,也没有考虑资源差异,所以,我国矿产资源税费改革势在必行。刘权衡等(2006)认为,把资源税制度列入矿产资源有偿开采制度内,就是对国民生产这一税本征税,而通常认为税源应来自于国民收入而不应来自于税本,因而认为征收“特别收益金”即“暴利税”才是资源税制度改革方向。段治平等(2005)认为矿产资源税应该以利润为基础,按照矿产资源条件和开采回收率,核定资源税率。张媛(2005)认为我国资源税税收范围过窄,计税依据不合理,这都会引起资源的严重浪费。建议扩大资源税的征税范围,并且建议按储量计税。侯清侠(2007)认为煤炭资源税应该建立与资源利用水平挂钩的浮动费率制度,并且根据不同采区回采率实行不同的累进费率。而孙钢(2007)提出税、费性质不同,作用领域与发挥功能都不同,在我国目前经济社会环境下,一味追求税费合一不一定是明智的选择。因此,他主张在今后较长的时期内,税费并存应是我国资源税制度改革的一个基本思路,各自发挥不同的调节作用,但是资源税应实行“从量定额”与“从价定率”并存的征收方式。李新心(2008)则建议提高资源税税负,并且采用从价征收的方式。商艺(2008)也认为,我国资源税应该由从量计征改为从价计征,并适当的提高资源税税率,这样可以提高资源的使用成本,既有助于通过税收调节资源利用,也有助于政府税收的增加。任佳宝(2009)也建议,将资源税计征方法由“从量征收”改为“从价征收”,并且根据资源的实际情况实行浮动税率。
三、对国内外相关研究的总结和评价
国外对资源税的研究系统、丰富,其中关于资源税对生产的影响研究大多采用定量模拟的研究方法。他们通过构建目标函数,分析了资源税对矿产资源生产、消费、政府收益的影响等等。国外学者通过定量研究认为,有些税费会减少矿产的供给,延长矿产的生产时间,有些税费会增加供给,加快资源的耗竭,因此,政府可以根据需要制定相关的税收政策。
相对于国外的研究结论,国内专家对资源税的研究基本上都采用了定性的方法。这可能是因为国内外情况不同,国内构建模型的条件不具备或是模型构建的困难较大。对于矿产资源税,国内专家学者主要有三种意见:一部分专家认为资源税的实际征收违背了其开征的初衷,起不到调节矿山级差收益的目的,因此,建议取消资源税;一部分专家认为资源税和矿产资源补偿费都是矿产资源价值的实现形式,都体现了矿产资源所有者权益,因此,建议将二者合并;还有一部分专家认为煤炭资源税的存在是合理的,但是其征收方式不合理、税率偏低、与价格脱钩等原因造成了资源的严重浪费,这些专家建议以资源储量为基础征税,或从量征税改为从价征税,或提高税率等。
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[4]张举钢、周吉光:我国矿产资源税问题的理论与实践研究[J].石家庄经济学院学报,2007(4).
【关键词】矿产资源；资源税；税制结构
中图分类号：F810.42文献标识码：A文章编号：1004-5937（2014）26-0076-07
工业化革命以来的人类社会经济发展，建立在对矿产资源的广泛和大规模开发利用基础上。随着社会生产力的迅速发展、物质生活水平的日益提高和人炸式的增长，人类社会对矿产资源的需求日益提高，矿产资源的稀缺性问题也日益突出，从而使点源分布且分布极不均衡的矿产资源收益分配，以及调节矿产资源收益分配的矿产资源税对经济发展和社会稳定的作用日益重要。我国现行矿产资源税费体系不能适应社会经济发展的需求，进入新世纪以来矿产资源税制改革成为我国经济体制深化改革的重要内容。但由于矿产资源税制改革涉及利益关系的调整，必然会遇到重重阻力，使改革举步维艰，进展不大。而国内对矿产资源税制改革的研究多囿于狭义矿产资源租视角，从而提出的矿产资源税制改革建议难免有片面之嫌。笔者认为，矿产资源开发利用所涉及的利益关系复杂，狭义的矿产资源税远不能胜任矿产资源利益关系规范和调节的任务。为此，本文从广义矿产资源租角度提出矿产资源税制结构概念，并在此基础上分析我国现行矿产资源税制结构，探讨现行矿产资源税制结构存在的问题，并据此提出相对应的解决办法和建议，为我国矿产资源税制改革提供参考。
一、广义矿产资源租视角下的矿产资源税制结构
矿产资源作为不可再生的耗竭性资源，其稀缺性随着矿产资源的开采和利用而不断提高。矿产资源租是社会经济发展对矿产资源需求不断提高给矿产资源所有者带来的发展红利，本质上是社会剩余价值通过市场机制向矿产资源所有者的转移。在现实社会中，矿产资源所有权与开发经营权通常是分离的，因此不论矿产资源所有权是国有还是私有都不能保证全社会公平分享矿产资源红利，以实现收入分配的公平。因此，从收入公平角度出发，由政府通过矿产资源税形式获得矿产资源租金收益，在全社会进行合理分配就是一种不失公允的选择。矿产资源税是对包括矿产资源租在内的矿产资源收益进行的再分配调节，其目的在于规范政府所代表的社会利益与矿产资源所有者、投资经营者以及消费者之间的各种利益关系，实现政府公共政策目标。此外，政府还可通过矿产资源税实现矿业生产经济活动的干预，调节因市场失灵而带来的价格波动，优化矿产资源配置，提高资源利用效率。
（一）资源税和狭义矿产资源租
在矿产资源属于私人所有时，资源税是国家对资源所有者的矿产资源租金收入征税，通过矿产资源租的再分配调节全社会与矿产资源所有者之间的利益关系。在我国，矿产资源为国家所有，因此我国现行法律中的矿产资源税，是国家作为矿产资源所有者的、国有矿产资源租的实现方式，理论上国家应通过矿产资源税获得作为矿产资源所有者应获得的矿产资源租全部。此时，无论是矿产资源税或资源费都是矿产资源租的实现方式，调节的是政府作为矿产资源所有者与投资经营者之间的利益关系。
显然矿产资源税其实由矿产资源租决定，因此，在矿产资源税的设计上，就要考虑到矿产资源租及其变动的决定因素。一般地：
矿产资源租=矿产品价格-矿产品生产完全成本
其中，矿产品价格由矿产资源市场供给与需求决定或由政府确定；矿产生产完全成本包括矿产资源勘探、开发投资支出，开采生产作业成本，以及矿产资源开采者所应得的资本合理利润。
在市场经济条件下，矿产资源租在采矿权竞争市场上通过招投标或者协议方式确定，通常一个矿区矿产资源租的大小由矿产资源品位、丰度、开采条件、矿区交通便利性和矿产品市场价格预期决定，不同生产条件矿区的矿产资源租呈现级差性。对矿产资源开采者征收反映矿产资源租价值级差的矿产资源税，不仅能够合理调节矿产资源所有者与经营投资者的利益关系，还能促进不同矿产资源经营者公平竞争。
在短期内，矿产生产完全成本又可分为变动成本（或边际成本）和作为不变投入要素所获得的支付即准租金。因此，有：
矿产品价格=矿产资源租+准租金+矿产品生产边际成本
在经济学中，准租金是不变要素（资本投资形成的固定资产）所得到的支付或收入，是企业收入中扣除变动要素投入成本之后的剩余。作为“剩余”的准租金，可分为折旧、合理利润（资本的机会成本）和超额利润（经济租或暴利），视矿产品市场价格、矿产资源租和矿产品生产边际成本三者关系而定。
由于市场经济体制下矿产品价格存在与经济周期相辅相成的长周期波动现象，矿产品价格会较长时期在高位运行，继而又较长时期在低位运行。在矿产资源租和矿产品生产成本一定的条件下，矿产资源价格的长周期波动会导致准租金的大幅变动：矿产品价格在高位运行时，生产者得到的准租金中不仅包括固定资产折旧和作为资本要素机会成本的平均利润，而且还会有较高的超额利润或经济租，这种经济租来自矿产资源租；矿产品价格低迷时，生产者获得的准租金中不仅可能没有超额利润，而且可能不足以补偿资本的机会成本甚或固定资产折旧，此时矿产资源租中就包含了本应属于矿产资源开发生产者的资本机会成本。
因此，考虑到矿产品价格的长周期波动，矿产资源租应根据矿产品价格和生产成本变化适时调整，才能合理调节资源所有者与矿产资源开发生产者之间的利益关系。即在矿产品价格高位运行时，政府要通过提高矿产资源税率或征收暴利税的形式调节矿产资源所有者和矿产资源经营者所获得的暴利收入（垄断经营租），当矿产资源非国有产权存在时，暴利收入可能为资源所有者和经营者分得，则国家征收暴利税调节的就是全社会利益与矿产资源利益集团，包括所有者与经营者，甚至包括矿业工人之间的利益关系。在矿产品价格低位运行时，政府就要通过适当降低或减免矿产资源税的方式，鼓励矿业企业继续经营和投资开发矿产资源，以保障矿业及国民经济的稳定和健康发展，所调节的是全社会利益的经济平稳发展与矿产资源生产经营者、所有者之间的利益关系。
（二）社会机会成本与广义矿产资源租
以上在讨论矿产资源税调节矿产资源所有者与投资经营者利益关系中，并没有考虑矿产资源生产活动的负外部性。其实，负外部性在生产活动中普遍存在。在矿产资源生产活动中，矿产资源生产会带来生态破坏和环境污染等环境负外部性。因此，从全社会角度来看，矿产资源生产成本应包括生产者成本和由社会承担的社会成本。从成本补偿责任角度出发，按庇古的外部性理论观点，政府必须通过征税的形式，将矿产资源生产活动中的外部性成本内部化，由矿产资源生产经营者对包括公共服务和负外部性成本在内的矿产生产社会机会成本进行补偿。因此：矿产品价格=矿产资源租+社会机会成本+准租金+矿产边际生产成本。
社会机会成本，本质上是矿产资源开发生产过程中所使用的社会公共设施和政府机构提供的公共服务，以及所消耗的生态环境资源的成本补偿，属于不可排他的公共物品性质的公共资源租。矿产资源是可分割的和可排他的，矿产资源是私人物品性质的资源，矿产资源租是私人物品性质的资源租。从某种意义上讲，矿产资源租作为社会机会成本的公共资源租，以及准租金（其中包括可能的垄断利润），都是矿产资源价值的转移，是广义矿产资源租。
广义矿产资源租=矿产资源租+公共资源租+准租金（含垄断利润）
很显然，作为矿产资源所有者的矿产资源租，作为社会公共资源服务补偿的公共资源租，以及矿产资源开发生产者收益的准租金，在矿产品价格一定时三者之间在数量上是此消彼长的。比如，若税收中没有考虑公共资源租的实现和调节，则公共资源租所代表的社会价值将会转移到矿产资源租和企业经营者的准租金中，从而使矿产资源租和准租金（矿业利润）虚高；换言之，是资源所有者和矿产资源开发生产者无偿地得到了公共资源租，社会机会成本，特别是生态环境成本则是由其他成员和后代人承担，而这正是目前我国的情况。
公共资源租包括两部分：一是政府向矿产资源所有者以及矿产资源生产经营者征收的（在我国矿产资源为国家所有，则仅仅是向矿产资源开发生产经营者征收的）补偿社会公共设施和政府公共服务成本的税收，包括对全社会普遍征收的通行税，如增值税、公司所得税和专项服务的矿业税费。二是政府向矿产资源开发生产经营者征收的补偿生态环境资源之消耗的生态环境税，如耕地复垦基金等。与公共资源租相关的税费，加上旨在实现矿产资源所有者权益的矿产资源税费，就是广义矿产资源租视角下的矿产资源税。本文的矿产资源税，是从可持续发展的角度，将包括公共服务和负外部性成本在内的社会成本内化到生产者成本中，对广义的矿产资源租征收的广义矿产资源税。
（三）矿产资源税制结构
综上所述，作为调节全社会利益与矿产资源所有者、矿产资源生产经营者利益关系的矿产资源税，应从广义矿产资源租角度出发，调节矿产资源开发利用中所涉及的各种复杂的利益关系。显然，不可能由单一资源税种来实现复杂的矿产资源利益关系调节，必须由调节不同利益关系、实现不同公共财政目标的多种资源税来共同完成。
我们将调节不同利益关系、实现不同公共财政目标的各种矿产资源税总称为矿产资源税制结构。一般来讲，税制结构包括：（1）对国家全部财政税收而言的税收种类结构；（2）同一种类的税种结构；（3）税种要素，一般包括征税对象、纳税人、税率、纳税环节、纳税期限、减免税规定等；（4）作为税制，不仅要考虑税种要素，还要考虑征税目的、税收收入的分配与使用。因此，本文的矿产资源税制结构内涵包括：（1）从税种结构上看，调节矿产资源所有者与全社会利益关系的矿产资源税包括政府为保护和管理矿产资源、支持矿业经济活动所提供的公共服务成本补偿性质的矿业专门税和一般通行税，以及矿产资源开发生产负外部性，即生态环境成本的内在化相关税费；（2）从税制角度上看，既要考虑税种要素，也要考虑征税目的与税收的分配与使用。
二、我国现行矿产资源税制结构
1986年颁布的《矿产资源法》规定：我国矿产资源属于国家所有，由国务院行使国家对矿产资源的所有权。在矿产资源管理体制上，实行集中统一管理和分级管理制度，即所有矿产资源勘察和开采活动都纳入矿产资源法统一调整范围，实行集中统一执法；探矿权、采矿权由国土资源部和省、市、县级国土资源主管部门分级审批管理。实行矿产资源有偿开采和矿业权有偿取得制度。经过1994年财税改革以及近几年的不断调整，我国在借鉴矿业发达国家矿产资源税费管理制度的基础上，已经建立起符合我国国情的基于广义矿产资源租视角下的相对完善的矿产资源税制结构。鉴于矿产资源种类繁多，针对各矿种资源税的征收有所差异，但矿产资源的税制结构总体相似，因此本文以在我国矿产资源和国民经济运行中占重要地位的煤炭资源为主，分析我国的矿产资源税制结构。我国矿产资源税制结构由以下几方面构成：
（一）体现矿产资源所有者权益的矿产资源租及其调节方式
1.矿产资源税
矿产资源税是对中国境内开采矿产资源及盐所征收的体现矿产资源所有者权益的税种，其中海洋石油资源税纳入中央财政收入体系，其他资源税作为地方税收。1994年税制改革以来经过多次改革，目前原油、天然气资源税已由从量计征改为从价计征，税率为5%～10%；煤炭、铁矿石、稀土以及其他矿产品的资源税税率也都有不同程度的调整，比如，煤炭中的焦炭税率为每吨8～20元，其他煤炭的税率为每吨0.3～5元，并且随着资源税改革的深入和各方面条件的成熟，煤炭等矿产资源未来也将实行从价税制。
2.矿产资源补偿费
矿产资源补偿费是采矿人开采不可再生矿产资源而对矿产资源所有者――国家的补偿，体现的是在矿产资源的所有权同使用权分离的情况下，作为矿产资源所有者的国家对矿产开采企业所征收的一种资源租，是国家作为矿产资源所有者应有权益的重要组成部分。矿产资源补偿费计征计算公式为：
矿产资源补偿费金额=矿产品销售收入×补偿费费率×开采回采率系数（其中：开采回采率系数=核定开采回采率÷实际开采回采率，补偿费费率为1%）
矿产资源补偿费由资源管理部门征收和管理，中央和地方按5：5分成，自治区和两个边境省按4：6分成。中央分成所得的矿产资源补偿费纳入国家预算，实行专项管理，其使用方向和分配比例为70%用于矿产勘察支出，20%主要用于矿产资源支出，10%用于矿产资源补偿费征收部门经费补助。
3.煤炭价格调节基金和石油特别收益金
煤炭价格调节基金是指政府为提高调控煤炭市场价格的能力、合理配置煤炭资源、调节煤炭市场供求，根据《中华人民共和国价格法》第二十七条“政府可以建立重要商品储备制度，设立价格调节基金，调控价格，稳定市场”的规定而设立的专项基金。当前在全国范围内，几乎所有产煤大省都是以省人民政府批准，相关行政部门联合制定下发相关管理办法和实施细则，设立这项专项基金。煤炭价格调节基金征收的标准差别很大，从每吨几元到上百元不等，一定程度上体现了煤炭资源级差租。率先开征煤炭价格调节基金的贵州省征收标准为：原煤（含洗混煤）每吨30元，洗精煤（含无烟块煤）每吨50元，焦煤每吨70元。此外，贵州还另征收出省煤炭价格调节基金，每吨征收200元。煤炭价格调节基金随煤炭价格浮动变化，价格降低，调节基金也相应下降。
调节石油行业暴利的石油特别收益金与煤炭价格调节基金，在本质上都是矿产资源租金税。但二者的征收标准与计征方式有根本区别，根据规定，石油特别收益金实行五级超额累进、从价定率计征，按月计算，按季缴纳；征收比率按石油开采企业销售原油的月加权平均价格确定，起征点为55美元/桶，超过75美元/桶按40%计征。
（二）矿业权价款和矿业权使用费
矿业权价款包括采矿权价款和探矿权价款，是国家将其矿业权出让给矿业权申请人时，按规定向矿业权申请人收取的价款，纳入一般预算管理的非税收入。根据相关法律规定，探矿权（采矿权）实行有偿取得制度，申请人经招投标拍卖取得，并缴纳探矿权（采矿权）价款。显然，矿业权价款并不属于资源税范畴，其价值不是资源租的一部分，而是属于国家对矿产资源勘探开发投资的收益。
矿业权使用费，类似于国外的矿区土地使用费。根据有关规定，国家实行探矿权（采矿权）有偿取得的制度。探矿权使用费以勘察年度计算，逐年缴纳。探矿权使用费标准：第一个勘察年度至第三个勘察年度，每平方公里每年缴纳100元；从第四个勘察年度起，每平方公里每年增加100元，但是最高不得超过每平方公里每年500元。采矿权使用费，按照矿区范围的面积逐年缴纳，标准为每平方公里每年1000元。
（三）可持续发展基金
为促进煤炭工业的可持续发展，2006年4月国务院将山西省作为煤炭工业可持续发展试点，批准山西省征收煤炭可持续发展基金，提取矿山环境治理恢复保证金和建立煤矿转产发展基金，旨在调节煤炭资源开发负外部性所涉及相关利益关系，实现可持续发展。随着资源税改革的推进以及各方对环境以及资源保护的重视，各部门以及地方政府提出了与可持续发展基金类似的诸如可持续发展准备金制度、矿山环境恢复治理保证金、稀土企业可持续发展风险准备金制度等涉及环境治理与资源保护的措施。
（四）对采矿行业征收的通行税
1.企业所得税
我国现行适用的企业所得税法是2008年1月1日实施的新《企业所得税法》。新《企业所得税法》对原有的企业所得税法政策做了很大的调整：对内外资企业统一了适用税率，税率为25%；统一了税前扣除标准；统一了税收优惠政策。矿业企业适用25%的税率缴纳所得税，矿业企业应纳所得税税额为：
企业所得税税额=应纳税所得额×适用税率
考虑到矿业企业的特殊性，我国在征收资源税费的同时，向国有企业尤其是石油企业进行一般的税收优惠和财政补贴。比如根据国家西部大开发税收优惠政策，中国石油位于西部地区的分公司申请按15%的税率缴纳企业所得税。
2.增值税及其附加
1994年财税改革后，根据国务院的《增值税暂行条例》，我国对石油、天然气的增值税税率为17%，固体矿产的增值税税率为13%。随着经济的发展，生产型增值税的弊端越发凸显。2009年1月1日后全面改征消费型增值税，增值税转型后，增值税税率也相应有所调整，矿产品的增值税税率由13%恢复到17%。
消费型增值税以销售收入总额减去所购中间产品价值与固定资产投资额后的余额为税基。因此，目前我国矿业企业应纳增值税税额计算公式为：
应纳税额=当期销项税额-当期进项税额
（五）其他政府收费项目
除上述税费外，广义的矿产资源税制结构还包括矿产资源勘察登记费、采矿登记费等中央部门行政性收费，以及各地设立的行政事业性收费和基金项目，如水资源费、土地复垦费、防止水土流失费、森林植被恢复费、育林基金、林业建设基金、排污费等等。
三、现行矿产资源税制结构存在的问题
经过近三十年不断的改革与调整，我国已建立起了基于我国国情矿情的矿产资源税制结构，现行矿产资源税制结构，在税种结构上已基本完善，在税费制度上与国外通行的征税办法有相似之处，如矿业权使用费类似于地面租金，资源税、矿产资源补偿费和矿区使用费类似于权利金，特别收益金类似于资源租金税，但在具体的制度设计上则与国际通行做法有很大差距。总体来说，我国现行矿产资源税制结构还不够完善，对矿产资源相关活动的特殊性考虑不足，尚不能完全发挥矿产资源税作为调节全社会利益与矿产资源所有者、矿产资源生产经营者利益关系的工具所应有的作用。现行矿产资源税制结构既无法实现国家作为矿产资源所有者分享矿产资源租金的目的，也不能有效促进矿产资源合理开发和调节矿产资源开发相关利益主体之间的关系。也就是说，我国现行矿产资源税制结构尚有许多亟待解决的问题，具体表现在：
（一）除石油外资源税实行定额税率，不能灵活调节矿产品的矿产资源租价值
我国资源税实行定额税率，缺乏调节矿产品的矿产资源租收益的灵活性。矿产资源价格的长周期波动，会导致矿产资源租的长期变动，从而导致矿产资源所有者与投资经营者利益关系的变动。在当前矿产品市场高位运行的国际大背景下，矿产品的价格长期居高不下，现行矿产资源税制结构下的矿产资源税由于实行定额税率，就会造成国家作为所有者的权益的流失。同时，过低的资源税负，违背了价值规律，束缚了资源市场的发展，也间接导致了矿产资源的盲目与过度开采，不利于资源的保护，也违背了可持续发展的理念。当矿产品市场低迷时，仍旧实行不变的定额税率征收矿产资源税，就会加重市场萎靡的矿业企业的税收负担，打击矿业企业生产的积极性，制约矿业的发展。
（二）资源税总体税负水平过低，不利于资源开采与保护
与不断上扬的价格相比，我国矿产资源税总体税负水平明显过低。以煤炭为例，从2008年上半年开始，资源品价格尤其是肥焦煤的价格像过山车一样，从最低时600多元，达到最高时每吨2000元，而焦煤的税率仅仅为8元/吨，这样算下来，资源税征收不足每吨煤销售价格的1%。即使考虑矿产资源补偿费、价格调节基金、可持续发展基金以及通行税，包括政府各种收费在内，煤炭的总体税负水平仍然明显偏低。虽然近几年各大产煤省区大幅上调了煤炭资源税税率，但税率变化远远比不上市场机制下价格的变化。煤炭价格上涨，但资源税仍然保持不变，直接结果是属于国家所有的矿产资源权益进了企业的腰包，间接后果是在有利可图的情势下，进入煤炭行业分蛋糕的人增多，导致资源的不合理开采，不利于资源的保护，寻租腐败盛行。
（三）矿产资源税制税权安排不合理，不能灵活和合理调节资源税水平
由于我国实行的是基于分税制基础下的财税制度体系，按照分税制划分，矿产资源税属于中央、地方共享税，其中海洋油气资源税收入属于中央，其他矿产资源税属于地方财政收入。但是地方政府并没有权力决定对属地矿产资源开采征多少税、怎样征，与矿产资源税相关的立法权、解释权、减免权等都归中央集中管理，地方政府只能在法律允许的范围内执行。矿产资源税的地方立法权的缺失，使得地方政府在管理属地矿产资源时困难重重：（1）由于我国地域辽阔，并且矿产资源分布极不均衡且各有特色，地方政府因没有立法权，就不能因地制宜地调控配置区域性资源，影响地方政府组织收入的积极性，造成潜在税收收入的流失，不利于地方经济的发展。（2）我国现行矿产资源税制由中央政府制定，税率、计征方法由中央确定，税额长期偏低，收入很少，地方政府收入得不到相应增长，却要解决因资源开发所涉及的负外部性问题。地方政府无法将资源优势转化为经济优势和财政优势，势必会对相关利益主体产生不同程度的消极影响。（3）虽然建立了诸如价格调节基金和可持续发展基金等辅调节机制，但收费性调节法律权威性不高，调节作用有限，包括资源税在内的广义资源税，仍然不能很好地调节资源租，相当部分资源租为煤老板等利益集团得到。
（四）矿产资源税制结构设计不尽合理，忽略了对生态环境资源的保护
我国现行矿产资源税制结构中税费种类繁多，看似比较完善，总体上能够体现矿产资源租，但税制结构设计不尽合理，已有的以生态环境资源保护为目的的收费，不规范，并且收费收入没有完全用于生态环境保护与恢复，缺乏针对生态环境资源价值的完善的补偿机制，明显忽略了对生态环境资源的保护。矿产资源开发过程，不可避免地会产生对生态环境资源的消费和损害，比如水污染、土地损失、过度开采等等，这些活动所产生的包括社会成本在内的外在成本并没有得到有效补偿，相关生态环境资源价值补偿不到位，致使矿产资源租值虚高，加上资源税总体水平低，使得投资利润和所得税虚高，变相鼓励了矿产资源的过度开采。最明显的一个例子是稀土资源，国家和地方获得的资源租值收益，远远抵不上稀土资源开采带来的生态环境损失。这不仅使得国家作为矿产资源的所有者的权益受损，同时也间接地鼓励了矿产资源的过度开采，造成矿产资源与生态环境资源的双重损害。
（五）矿产资源税制结构中税少费（基金）多调节不规范，缺乏法律严肃性
我国在开征矿产资源税的同时，还对属于国家所有的矿产资源征收了矿产资源补偿费，矿业权采矿权价款收入，以及平抑煤炭市场价格的煤炭价格调节基金和具有补偿性质的煤炭工业可持续发展基金，还有针对矿产资源开发所征收的矿山专项维护费、水资源补偿费、土地损失补偿费、育林基金等费用。这对增加国家财政收入、促进矿产资源合理开发利用起到了积极作用，从某种意义上说是对资源税的一种补充，在一定程度上完善了资源税的不足之处。但现行矿产资源税制结构中存在的税少费（基金）多现象，却束缚了矿产资源税调节矿产资源开发相关利益主体之间的关系，税费并存，关系混乱，调节不规范，随意征收和减免，尤其是由各省市有关部门制定的费、基金征收办法缺乏法律严肃性，造成财政部门税收征收的困难，税负过重也易挫伤开采者的生产积极性，不利于矿业的发展。
（六）矿产资源税制结构中的税费（金）设计用途不明确，缺乏透明性
税制结构在调节种类上不断完善，但在具体实施上问题重重，最明显的莫过于建立的税费（金）设计用途不明确，缺乏透明性。比如煤炭行业的价格调节基金，各省征收标准和实施办法不一，设计用途也很不明确。山西省确定基金的50%主要用于跨区域生态治理，剩余的按30%和20%的比例分别用于资源型城市转型、后续产业培育及采煤引起的其他社会问题；贵州、陕西和四川攀枝花等地区基金主要用于平抑煤炭价格，其他则用于环境治理、经济结构调整和后续产业培育等方面。基金的设计用途模棱两可，无法确保基金真正用到实处，也无法让人相信基金确实落到实处。除了价格调节基金，可持续发展基金、石油特别收益金、矿产资源补偿费，以及与生态环境资源保护相关的税费，也多存在类似问题。税费（金）设计用途不明确，再加上具体实施上的不同理解，让其很容易背离初衷，起不到调节相关利益主体之间关系的应有作用。
四、矿产资源税制结构改革建议
（一）清费立税，分类合并
现行矿产资源税制结构税目繁多，不仅包括所有企业适用的通行税，还有种类繁多的体现广义矿产资源租的矿产资源税、矿产资源补偿费、矿业权采矿权价款以及由地方政府根据属地资源情况制定的诸如调节煤炭价格变化的煤炭价格调节基金、调节石油行业利润分配的石油特别收益金等等。种类繁多的税目条例和混乱的税理关系，增加了征收成本，也加重了企业负担。建议清费立税，分类合并。具体来说：（1）将具有补偿性质的矿产资源补偿费与体现矿产资源所有者权益的资源税以及调节暴利的煤炭调节基金或石油特别收益金合并为资源税，同时将已有资源税税率调高一些，合并后的资源税更能体现级差调节的初衷，也避免了税费混乱的局面。（2）矿业权价款以及矿业权使用费等也可根据情况取消或合并，若国家为资源所有者，矿业权价款作为资源税基的一部分，应归于资源税；若国家作为勘探开发投资者，矿业权价款是经营者权益，应取消作为财政收入的矿业权价款。（3）将有关矿山环境保护、治理的费（金）统一设置为环保税。环保税的征收标准以及适用税率根据矿种以及开采条件确定。将种类繁多的费（金）分类合并，以税的形式征收，保证了税收的法律严肃性，能更好地体现矿产资源税对于调节矿业开发相关利益主体关系的作用，既降低了征收成本，也降低了企业负担。
（二）实行从价资源税与暴利税相结合的灵活税率调节机制
目前，我国的油气资源在资源税改革大势下，已由从量计征改为从价计征，实现了油气资源租价值随市场机制变动的联动机制，有效地保障了矿产资源所有者收益，规范了矿产资源开采相关利益主体之间的关系，在一定程度上实现了矿产资源租收益的合理调节与公平分配。但除油气资源以外的其他矿产资源，例如铁矿、煤炭、稀土等矿产资源仍采用从量计征的办法征收资源税，考虑到矿产资源所有者与矿产资源开发经营者，以及中央与地方利益，包括消费者之间的博弈，将现行矿产资源税制彻底重建，不仅实施成本很大，而且会面临多方阻力，困难重重，建议实行从价资源税与暴利税相结合的灵活税率调节机制。具体来说，逐步实行资源税改革，建立从价资源税调节机制，并辅以暴利税，暴利税以利润率为税基征收，起征点由矿产品价格确定。实行从价资源税与暴利税相结合的税率调节机制，目的在于防止矿业企业在矿产品价格高位运行的市场环境下攫取本属于矿产资源所有者的矿产资源租收益，实现全社会公平分享矿产资源租的宏愿。在矿产品市场萎靡时，政府则可合理给予矿业企业税收减免或补贴等优惠政策，帮助企业摆脱困境，避免过高的税负使企业难以维持生计而破产。
（三）改革税权关系，调整税收分配比例
与矿产资源开发相关的税权高度集中于中央，不利于地方政府通过调整资源税政策的方式调节地方经济，不利于地方政府因地制宜地发挥当地的经济优势和资源优势。建议借鉴加拿大矿产资源管理体制，将矿产资源有关的税权，如税种的立法权、税法的解释权、税种的开征权与停征权、税目税率调整权、减免税权等部分或全部授予地方政府，中央扮演监督管理的角色，从宏观调控的角度管理全国的矿产资源，地方政府则在允许的权限范围内根据属地的矿产资源特点制定各具特色同时又不与国家宏观经济与资源政策相冲突的矿产资源税收体系，充分调动地方政府组织税收的积极性，便于地方政府将资源优势转化为经济优势和财政优势。同时，调整税收分配比例，将原属于地方财政收入的资源税以一定的比例在中央与地方分成，实现全社会所有权的体现和对地方环境影响的补偿。如果全部留给地方，全国其他地区的民众应享有的那部分所有权就得不到体现；若全部由中央掌握，对地方经济以及环境的维护方面有着重大的不利影响。具体分配比例应该由该种资源的属性、质量、储量、价格及地方对该资源的依赖程度等因素来共同决定，而不能所有资源都按同一个比例一刀切。同时，国家要监管地方将这笔钱真正用于环境保护和生态建设，用于环境污染治理，用于资源的深入勘探和合理开发。
（四）调整税制结构，提高资源勘探开采环节的环境税水平
矿产资源开采过程中的一个显著特点就是不可避免地会对生态和环境造成严重的破坏。在西方发达国家资源税收制度的制定和完善过程中，都比较好地考虑到了环境问题。例如，加拿大推行的矿山的关闭及复垦制度，澳大利亚的环境恢复保证金，美国的超级基金等，这些国家矿业发达，在矿山环境治理上也都有丰富的经验。建议借鉴国外矿业发达国家的做法，调整税制结构，设立环保基金或者开征环境税，从立法的角度强化矿业开发过程中环境保护与治理的意识，提高资源勘探开采环节的环境税水平，将包括矿业开发所导致的环境等负外部性成本在内的社会成本内在化，由矿业企业承担，将矿业开发对生态和环境的影响降到最小，从而实现矿业开发与经济运行的可持续发展。
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关键词：资源税；权利金；矿区使用费
中图分类号：F812.42文献标识码：A文章编号：1005－0892(2008)05－0034－04
矿产资源权利金制度是市场经济国家矿产资源有偿取得和有偿使用制度的核心，也是市场经济条件下矿业税收制度的核心。权利金制度源于罗马法律，其本义是：矿产为皇室所有，开采矿产要向皇室“献金”。权利金(Royalty)的词根“Royal”正是“皇室”的意思。在现代西方市场经济国家，矿业法中权利金的定义是：矿产开采人因开采矿产资源向矿产资源所有权人的一种支付。权利金是向矿产资源所有权人缴纳，是所有者经济权益的体现。
目前，世界上实行市场经济的矿业大国几乎都建立了以权利金制度为核心的油气税收制度。其中，权利金是油气资源的经济地租，包括绝对地租和级差地租，绝对地租相当于基础权利金，级差地租相当于超权利金或超额利润税。权利金在有的国家也称“矿业税”、“矿业开采税”、“采掘税”、“采矿特许权费”、“地下资源使用费”等等。虽然名称有差异，但它们的本质内涵是相同的，即权利金是采矿权人因开采和耗竭不可再生资源而向矿产资源所有权人所支付的赔偿。
一、国外油气权利金制度概况
1、基础权利金。权利金的征收方式多种多样，在市场经济国家，油气权利金一般采取从价计征，有些国家还按滑动比率征收。我国的油气矿产资源补偿费在一定程度与这种基础权利金相对应。
油气权利金费率是从罗马法律1/8到1/6的矿地租率演化而来的，目前许多国家石油开采还实行12.5％(1/8)的权利金征收比率。如英国油气田征收的矿区使用费按油气田产值的12.5％计征；美国矿区使用费(权利金)费率为：海外石油16.7％，内陆石油12.5％，当油价上升时，为1/5－1/4。
各国油气权利金费率标准相距甚远，世界上最高的矿区使用费率出现在厄瓜多尔，目前仍为50％。而哈萨克斯坦的征收率较低，最低为2％，最高也仅为6％。加拿大萨斯喀彻温省的边际费率为35％。委内瑞拉石油矿区使用费为总收益的16.66％，2006年增设石油开采税，矿区使用费与石油开采税之和统一定为总收益的33.3％。乌兹别克斯坦石油和天然气的地下资源使用税税率分别为20％、30％。俄罗斯采矿税税率为16.5％。
在美国、加拿大和澳大利亚等联邦制国家，各州拥有自主的税收立法权。那些油气资源丰富的州，除征收矿区使用费(Royalty)外，往往在本州油气输往其他州的时候，还征收跨州税(severaneetax)，以最大可能地分享油气资源租值。
对权利金的使用，不同国家也不尽相同。一般情况下随油气资源的归属不同而有所不同。例如美国的矿区使用费和跨州税一般归地方所有。除一部分作为国家财政收入外。还分给油气所在地的地方政府一部分，还有较大的一部分作为油气资源勘查、开发管理以及环境保护、资源保护等活动的基金。
2、超权利金――超额利润税。这是对级差地租部分的征收。超权利金在有的国家也称之为超额利润税、资源租金税、资源税、附加利润税、附加权利金、净利润权利金等。超权利金具有三个要件：栅栏收益率、税率、可扣项。只有油气企业经营达到某一规定的利润水平(即实现栅栏收益率)之后才征收。设计比较合理的权利金制度，应包括绝对地租和级差地租两部分。我国1984年的资源税，其性质与此类似。
哈萨克斯坦从2005年1月1日开始，在超额利润税计算中引进了触发点，一旦累计总收入和累计税收扣除(像按公司所得税计算的那样)超过了1.2，超额利润税将开始启动。依据累计收益和地下资源利用者的累计花费的比率，当该比例为1.2～1.3时为10％，此后，该比例每上升0.1，税率提高10％，直到该比例大于1.7时，税率达到最高的70％。中东、欧美等国为避免石油企业暴富，石油企业须缴纳特许经营税，国家同时享有暴利税或溢价分成。例如在英国，当油气田的石油产量或油当量达到1000吨时，就必须缴纳一种利润调节税――石油收入税，税率现为50％。除此之外，随着近年油价高涨，为了维持石油公司的利润和公众利益，以及推动环保型能源开发，英国政府2005年12月5日宣布，将每年对在北海开采石油的英国公司增收30亿英镑的“盈利税”，美国也在考虑是否要重新征收石油“暴利税”。俄罗斯的石油权益金采取级差式方式征收，超过一定价格的收益，国家按90％征收权益金。印尼早在1967年就引入了生产配额合同，除资源租金课税外，石油生产收益要在投资者和政府之间分配，其中公司的收入份额实行封顶。在纳米比亚，当税后实际回报率达到15％、20％、25％后，实行“三级”附加利润税。在厄瓜多尔，外国公司必须将因石油价格上涨而超出原销售合同价格所获得利润的50％上缴给厄政府。
除基础权利金和超权利金之外还有红利(一次性权利金)、矿业权租金(最低权利金)和资源耗竭补贴制度。这些制度与我国资源税费中的探矿权、采矿权使用费与价款性质上相类似。
红利是在矿业权招标、拍卖过程中为获得勘探或生产许可而缴纳的一种税金，由中标人向矿产资源所有权人一次性支付。它是矿产资源价格的一种独特补偿形式，是通过附带权益的形式表现出来的权利金的“补充”支付或是“提前”支付；矿业权租金在有的国家也称之为矿业权租费、租金、年度租金、矿地租金、权利使用费等。各主要矿业国家均征收矿业权租金。租金有勘探租金和生产租金之分。租金数额可由法律或谈判确定，还可根据租用年限的变化由低到高；亦可根据投产股或商业发现日期而变化，一旦投产，租金数额就要翻一番。一般按每平方公里每年为单位。租金可由中央政府或地方政府收取，在美国还可由私人土地拥有者收取；资源耗竭补贴制度是考虑到油气资源的可耗竭性和投资的高风险性，大部分市场经济国家都建立了资源耗竭补贴机制，目的在于保持和扩大资源存量，保证持续或扩大油气田生产经营，延长油气田服务年限。美国、加拿大、澳大利亚、印度尼西亚、智利、马来西亚、南非等国家实施了资源耗竭补贴制度。
总的看，没有一个国家的权利金制度是完全相同的，只有适用与否，没有对错与否，关键是要考虑到油
气勘查开发活动的基本规律和特殊性并与相关税收制度统筹安排。
二、我国油气资源税费制度现状
我国现行的油气资源税费制度，主要包括探矿权、采矿权使用费与价款，矿区使用费，资源税，矿产资源补偿费和石油特别收益金等5种。
1、探矿权、采矿权使用费与价款。在我国，探矿权申请人为取得探矿权，不仅要缴纳探矿权使用费，还要缴纳探矿权价款。我国油气探矿权使用费标准：第一至第三个勘查年度每平方公里每年100元，从第四个勘查年度起每年增加100元，但最高不超过500元。采矿权使用费每平方公里每年1000元。探矿权、采矿权价款以国务院地质矿产主管部门确认的评估价格为依据，一次或分期缴纳；探矿权价款缴纳期限最长不超过2年，采矿权价款缴纳期限最长不超过6年。因探矿权登记的不同，探矿权使用费与价款分别归国务院地质矿产部门或省级所有。
2、矿区使用费。纳税人为在中国境内从事中外合作开采陆上石油资源的企业和开采海洋石油的中外企业。油气田开采的原油、天然气按实物缴纳，计费依据为油气产量。开采原油费率为2％～12.5％，开采天然气费率为1％～3％。
3、石油、天然气资源税。自2005年7月1日起，我国原油资源税税额标准为14～30元/吨，天然气资源税税额标准为7～15元/千立方米。陆上石油天然气资源税属于地方所有。
4、矿产资源补偿费。石油、天然气的矿产资源补偿费费率均为1％。矿产资源补偿费主要用于地质勘查，此外有一部分用于矿产资源保护和矿产资源管理补充工作经费。对中外合作开采石油资源征收矿区使用费后不再征收矿产资源补偿费。旧矿产资源补偿费分成比例为：中央与省、直辖市为5：5；中央与自治区为4：6。
5、石油特别收益金。石油特别收益金实行5级超额累进从价定率计征。按石油开采企业销售原油的月加权平均价格确定，起征点为40美元/桶，征收比率20％～40％。石油特别收益金属中央财政非税收入，纳入中央财政预算管理。
三、国内外油气资源税费的比较
通过把国外权利金制度和我国资源税费制度进行比较，我们可以看到我国资源税费制度存在以下几方面的问题：
1、税费体系过于复杂
我国对油气开采活动征税，采用内外不同的税费制度，即对以中外合作方式开采的油气征收矿区使用费，而对自主开采的油气征收资源税，形成了矿区使用费与资源税征收并存的局面。混淆了两者的性质，而且造成了税费政策的不公平。另外，我国对油气开采征收资源补偿费，按照石油开采企业销售收入的1％征收。我国现行的资源税和矿产资源补偿费，实际上都是矿区使用费的不同表现形式(前者属于从量征收的矿区使用费，后者属于从价征收的矿区使用费)，是矿区使用费的重复计征。这种资源税费并存的现象存在诸多弊端：首先是税费重复征收，企业负担加重；其次是计税依据不一致，企业核算工作量加大；其三是管理体制分割，企业协调难度较大；其四是不符合国际惯例，不利于外资的进入；其五是税制不统一，不利于企业的公平竞争。
国外主要产油国对油气资源普遍实行单一征收权利金或者油气开采税(部分国家还征收跨州税)。最近也有些国家把以前的多种税合并征收。如委内瑞拉于2006年把对所有海外石油企业石油开采税和矿区使用费之和进行统一征收，定为总收益的33.3％。2002年俄罗斯实行了矿区使用费、矿物资源恢复费和消费税(天然气除外)三税合一，称为采矿税。
2、单位税额总体偏低，地方收益过低
以新疆为例，石油资源税30元/吨，天然气为9元/千立方米，油气矿产资源补偿费率为1％。原油基准价格4020元/吨(2007年1月吐哈油田价格)，西气东输工程的天然气出厂基准价为每立方米0.48元，两项加起来还不足石油价格的2％，不足天然气价格的3％。
而同期英国石油开采税率为石油价格的12.5％，俄罗斯为16_5％。美国的内陆石油矿区使用费费率为12.5％、海外石油16.7％，当油价上升时为1/5～1/4。如2005年，美国每吨石油的矿区使用费超过130美元，相当于我国石油资源税的近34倍。即使不参照美国的标准，而参照我国过去按照每吨原油价格为300元时资源税为每吨8元的标准来算，我国目前的资源税也应该提高到每吨100元以上。显然，我国的资源税太低了。
长期以来，油气资源税单位税额总体较低，导致资源产地的资源收益过低，这不利于地方经济的发展。例如，西气东输工程每年输送天然气120亿立方米，收益近60亿元，而留给新疆的资源税仅1.08亿元。
3、资源差异考虑不充分，级差收益不明显
作为调节级差收益的税种，油气资源税已经考虑了赋存状况、开采条件、地理位置等客观因素的差异对资源收益的影响。但总体来看，目前资源税只是部分地反映了劣等资源与优等资源的级差收益，对资源本身的客观差异考虑不够充分，收益的级差特征不显著。主要表现为：(1)不同油气田的单位税额确定缺乏客观的实证分析，未能考虑油气田在不同时期开采成本的可变性特征。(2)税额级差偏低，不足以体现其级差特征。即原油14～30元/吨，天然气7～15元/千立方米，而全国不同地区油气资源的开发条件、资源丰度、品质及地质、地理条件甚至气候条件可谓千差万别，16元/吨和8元/千立方米的级差幅度不足以体现其级差特征。(3)即使在同一油气田，不同层位、不同区块的资源也存在巨大差异，但目前却征收相同的资源税，没有反映其级差特征。这在相当大的程度上助长了企业采富弃贫的行为，制约了石油、天然气产量的持续提高。
从理论上讲，对石油资源级差收入的调节需要根据石油的利润来调节，征收部分应是因资源条件带来的超额利润。在油价高涨的今天，按目前的利润水平，14～30元/吨的资源税不能起到调节级差收入的作用。若充分考虑企业生产条件的不同，劣等石油资源因其自身条件的恶劣。应该少征、免征资源税甚至给予补贴，而对优质、易开采的石油实行高的征收率。
4、从量计征，税价分离
长期以来，油气资源税并未考虑油价上涨因素、特别是原油价格飙升对资源税征收的影响，不能体现油价的涨跌对税收的影响，而石油价格的变化直接影响了资源开采收益，价格上涨收益增加，油价下跌则收益减少；当油价暴涨时，资源开采者定会产生暴利，使得定额资源税具有累退性。这样就不能通过增加资源税税额等方式来参与因油价高涨给资源开采者所带来的巨额收益的分配，以体现和维护国家的资源所有者权益。加之资源税归地方政府，助长了对资源的滥采，客观上不利于对油气资源的保护和合理开采。例如，当初制定8元/吨的标准时，原油价格仅为300多元一吨。资源税额调整到30元/吨之后，原油价格已经涨到了每吨4000多
元，这时，资源税在原油价格中所占的比例从2.67％降到不到1％。也就是说，资源税从绝对值上看是上调了，但从资源税在原油价格中所占比例来看，实际上是下降了。
5、矿藏资源跨地区输出补偿机制不同
在联邦制国家，当矿藏资源从本州输出到州外时就对该矿产品的产量征收跨州税。跨州税的纳税人是在本州从事矿山开采的居民或企业，但实际负税人是本州外的资源需求者或消费者。这样资源丰富的州利用跨州税从其他州获得了大量的税收收入。我国的现行资源税课税对象是不区别省内、省外消费的。而油气资源价格较低，在使用时增加值较大，这样石油、天然气初级产品大量输出产地时，使得产地获益很少。
四、完善我国油气资源税费制度的建议
总体上看，我国油气税收制度与国际惯例有相符之处，资源补偿费(以及海上石油开采的矿区使用费)、资源税与石油特别收益金分别相当于基础权利金和超额利润税，三者合起来相当于国外的权利金。探矿权、采矿权使用费与价款与国外的红利、矿业权租金和资源耗竭补偿制度相类似，当前所存在的主要问题是，在接轨过程中一定程度上有些“形似而神不似”，有的范围过宽，有的范围过窄，有的解释不当，有的法理不严，有的标准不妥，比重、结构也不够合理，同时，也不太适应当前油气经济发展的特点。建议借鉴市场经济国家通行的做法和遵从“简税制”的原则，建立、健全油燃气税费体系。在对国内外油气税收制度进行比较研究的基础上，改革现行资源税费制度，继续保留探矿权、采矿权使用费与价款的收费制度，把现行的矿区使用费、矿产资源补偿费、资源税和石油特别收益金合并，统一征收资源税。大幅度提高资源税征收标准，实行从价计征、滑动比例、省(区)内外有别的征收率。
(1)提高税额。纵观世界其他国家的权利金制度，在一般情况下，我国也应该按照8％～15％的比例从价计征，在油气价格高涨(例如油价高于60美元/桶)时，可以考虑按25％(1/4)的征收率征收石油权利金。从天然气的清洁性和我国支持天然气的利用来讲，可以适当降低天然气的资源税征收率，对不同天然气采用5％～10％的标准较为合适，且不实行浮动征收率。
(2)实行差别征收率。对石油和天然气进行科学合理、相对详细的等级分类，在资源税单位税额标准整体提高的基础上，扩大不同等级、不同品质资源的级差收益，以加强对优质资源的合理保护、高效开采和对低品质资源的开发，减少单纯追求利润、浪费国家资源的现象发生。
(3)实行从价计征的滑动比例征收率。一个不合理的资源税费体制及僵硬的税率制度将导致本该归全民所有的石油资源溢价，成为外国投资者的利润分红。如果将资源税由从量计征调整为从价计征，这样可以避免油价下降时企业出现亏损、而油价高涨时国家却又不能分享其溢价收成的情况。浮动弹性税率，可以将资源税费与油气市场联系起来。因此，要建立相对灵活、能够反映市场供需状况和油气价格特征的资源税制度，其总体思路是：当油价上涨时税率将往上调；油价下跌时税率也往下降；油价跌到某一位置时，降低税率，甚至免去资源税。